Operatività delle nuove regole contabili armonizzate nel corso del 2017 per gli Enti sotto i 5000 abitanti fra vincoli di finanza pubblica e attività propedeutiche alla contabilità economico-patrimoniale e al bilancio consolidato Milano, 31/10/2017 Dott. Marco Allegretti Indice IL PAREGGIO DI BILANCIO La normativa per l’anno in corso Il calcolo del saldo rilevante Prospetto di rispetto del Pareggio di Bilancio Pareggio nazionale Pareggio regionale Monitoraggio e certificazione dei risultati conseguiti Il sistema sanzionatorio Norme anti elusione Il rapporto Equilibri di bilancio – Pareggio di bilancio La programmazione delle spese in conto capitale per il rispetto del vincolo: Finanziamento ed iscrizione L’utilizzo del Fondo Pluriennale Vincolato in conto capitale
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Operatività delle nuove
regole contabili
armonizzate nel corso del
2017 per gli Enti sotto i
5000 abitantifra vincoli di finanza pubblica e attività
propedeutiche alla contabilità
economico-patrimoniale e al bilancio
consolidato
Milano, 31/10/2017
Dott. Marco Allegretti
Indice
IL PAREGGIO DI BILANCIO
La normativa per l’anno in corso
Il calcolo del saldo rilevante
Prospetto di rispetto del Pareggio di Bilancio
Pareggio nazionale
Pareggio regionale
Monitoraggio e certificazione dei risultati conseguiti
Il sistema sanzionatorio
Norme anti elusione
Il rapporto Equilibri di bilancio – Pareggio di bilancio
La programmazione delle spese in conto capitale per il rispetto del vincolo:
Finanziamento ed iscrizione
L’utilizzo del Fondo Pluriennale Vincolato in conto capitale
CONTABILITA’ ECONOMICO-PATRIMONIALE
Cenni introduttivi
Attività propedeutiche
Il passaggio dalle registrazioni contabili allo schema di bilancio economico-
patrimoniale
BILANCIO CONSOLIDATO
Cenni introduttivi
Attività propedeutiche
Il passaggio dai bilanci degli Enti da consolidare al bilancio consolidato
Indice
IL PAREGGIO DI BILANCIO
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IL PAREGGIO DI BILANCIO
L’abrogazione delle regole precedenti
463. A decorrere dall'anno 2017 cessano di avere applicazione i commi da 709 a 712 e
da 719 a 734, dell'articolo 1 della legge 28 dicembre 2015, n. 208. Restano fermi gli
adempimenti degli enti territoriali relativi al monitoraggio e alla certificazione del saldo di
cui all'articolo 1, comma 710, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, nonché l'applicazione
delle sanzioni in caso di mancato conseguimento del saldo 2016, di cui al medesimo
comma 710, accertato ai sensi dei commi da 720 a 727 dell'articolo 1 della legge 28
dicembre 2015, n. 208. Sono fatti salvi gli effetti connessi all'applicazione nell'anno 2016
dei patti di solidarietà di cui ai commi da 728 a 732 dell'articolo 1 della legge 28 dicembre
2015, n. 208.
464. L'ultimo periodo del comma 721 dell'articolo 1 della legge 28 dicembre 2015, n. 208,
è soppresso.
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abrogate le norme che regolavano
il Pareggio di Bilancio nel 2016
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Vengono, ovviamente, fatti salvi tutti gli obblighi di monitoraggio e certificazione; ovvero
relativamente ai soli obblighi ancora da porre in essere:
MONITORAGGIO: trasmissione, entro trenta giorni dalla fine del periodo di riferimento
(ovvero entro il 30/01/2017), di un prospetto delle informazioni riguardanti le risultanze al
31/12/2016 delle Entrate e Spese Finali, al Ministero dell'economia e delle finanze -
Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, utilizzando il sistema web
CERTIFICAZIONE: invio, entro il termine perentorio del 31 marzo 2017, di una
certificazione dei risultati conseguiti (secondo prospetto e modalità definiti con successivo
decreto), firmata digitalmente dal rappresentante legale, dal responsabile del servizio
finanziario e dall'organo di revisione economico-finanziaria, utilizzando il sistema web
appositamente previsto (http://pareggiobilancioentiterritoriali.tesoro.it), al Ministero
dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato; la
mancata trasmissione della certificazione entro il termine perentorio del 31 marzo
costituisce inadempimento al pareggio di bilancio, tuttavia se la stessa giunge entro
30 giorni dall’approvazione del rendiconto e attesta il rispetto si applica la sola sanzione
relativa all’improcedibilità ad assunzione di personale.
Decorsi trenta giorni dal termine per l’approvazione del rendiconto senza trasmissione
della certificazione, vi provvede il presidente dell’organo di revisione o il revisore unico in
qualità di commissario ad acta; se così avviene, ma dalla stessa risulta il conseguimento
dell’obiettivo, si applicano le sole sanzioni relative all’improcedibilità ad assunzione di
personale e di riduzione degli emolumenti ai componenti della giunta.
Entro sessanta giorni dal termine stabilito per l'approvazione del rendiconto di gestione,
l'ente locale non può più rettificare la propria certificazione, mentre (sempre entro il
medesimo termine) lo stesso è comunque tenuto ad inviare una nuova certificazione, a
rettifica della precedente, se rileva, rispetto a quanto già certificato, un peggioramento del
proprio posizionamento rispetto all'obiettivo del pareggio di bilancio.
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Allo stesso modo, vengono fatte salve le sanzioni in caso di mancato rispetto per
l’anno 2016 e precedenti delle normative allora in vigore, ovvero:
• riduzione del Fondo di Solidarietà Comunale pari all’importo sforato
• vincolo all’impegno di spese correnti in misura massima pari all’importo degli
impegni effettuati nell’anno precedente a quello di riferimento;
• impossibilità di ricorrere all’indebitamento per gli investimenti (resiste l’obbligo
di certificare il rispetto all’istituto finanziatore);
• improcedibilità delle assunzioni di personale a qualsiasi titolo, con qualsivoglia
tipologia contrattuale, ivi compresi i rapporti di collaborazione coordinata e
continuativa e di somministrazione (anche con riferimento ai processi di
stabilizzazione in atto), oltre al divieto agli enti di stipulare contratti di servizio
con soggetti privati che si configurino come elusivi di tale sanzione;
• rideterminazione delle indennità di funzione ed i gettoni di presenza del
sindaco e dei componenti della giunta in carica nell’esercizio in cui è avvenuta
la violazione, con una riduzione del 30% rispetto all’ammontare risultante alla
data del 30 giugno 2014.
Viene invece soppressa la disposizione relativa alla sanzione (mancata
erogazione di risorse e trasferimenti da parte del Ministero dell’Interno) prevista
qualora gli enti trasmettano la certificazione concernente la verifica dell’obiettivo di
saldo oltre 60 giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto.
Risultano infine fatti salvi anche gli effetti connessi all’applicazione nell’anno
2016 dei patti di solidarietà (cosiddetti patti orizzontali nazionali e regionali).
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Introduzione delle regole valide dal 2017
465. Ai fini della tutela dell'unità economica della Repubblica e ai sensi dell'articolo 9 della legge 24dicembre 2012, n. 243, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le città metropolitane,le province e i comuni concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica nel rispetto delledisposizioni di cui ai commi da 463 a 484 del presente articolo, che costituiscono princìpi fondamentalidi coordinamento della finanza pubblica, ai sensi degli articoli 117, terzo comma, e 119, secondocomma, della Costituzione.
466. A decorrere dall'anno 2017 gli enti di cui al comma 465 devono conseguire il saldo non negativo, intermini di competenza, tra le entrate finali e le spese finali, ai sensi dell'articolo 9, comma 1, della legge24 dicembre 2012, n. 243. Ai sensi del comma 1-bis del medesimo articolo 9, le entrate finali sonoquelle ascrivibili ai titoli 1, 2, 3, 4 e 5 dello schema di bilancio previsto dal decreto legislativo 23 giugno2011, n. 118, e le spese finali sono quelle ascrivibili ai titoli 1, 2 e 3 del medesimo schema di bilancio.Per gli anni 2017-2019, nelle entrate e nelle spese finali in termini di competenza è considerato il fondopluriennale vincolato, di entrata e di spesa, al netto della quota rinveniente dal ricorso all'indebitamento.A decorrere dall'esercizio 2020, tra le entrate e le spese finali è incluso il fondo pluriennale vincolato dientrata e di spesa, finanziato dalle entrate finali. Non rileva la quota del fondo pluriennale vincolato dientrata che finanzia gli impegni cancellati definitivamente dopo l'approvazione del rendiconto dell'annoprecedente.
467. Le risorse accantonate nel fondo pluriennale di spesa dell'esercizio 2015 in applicazione del punto5.4 del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria di cui all'allegato n. 4/2annesso al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, per finanziare le spese contenute nei quadrieconomici relative a investimenti per lavori pubblici e quelle per procedure di affidamento già attivate, senon utilizzate possono essere conservate nel fondo pluriennale vincolato di spesa dell'esercizio 2016purché riguardanti opere per le quali l'ente disponga del progetto esecutivo degli investimenti redatto evalidato in conformità alla vigente normativa, completo del cronoprogramma di spesa e a condizione cheil bilancio di previsione 2017 – 2019 sia approvato entro il 31 gennaio 2017. Tali risorse confluiscono nelrisultato di amministrazione se entro l'esercizio 2017 non sono assunti i relativi impegni di spesa.
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Come abbiamo avuto modo di conoscere bene durante il 2016, vengono definite le
nuove regole (valide per tutti gli Enti, compresi ancora i Comuni con meno di 1.000
abitanti) che costituiscono princìpi fondamentali di coordinamento della finanza pubblica
introducendo l’obbligo di raggiungere un saldo non negativo in termine di saldo finale
di competenza.
Quanto alle entrate rilevanti, si deve ancora far riferimento a:
ENTRATE FINALI
=
Titolo 1 + Titolo 2 + Titolo 3 + Titolo 4 + Titolo 5
Quanto alle spese rilevanti, si deve far riferimento a:
SPESE FINALI
=
Titolo 1 + Titolo 2 + Titolo 3
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Quanto al saldo rilevante, si deve far riferimento a:
SALDO RILEVANTE
=
Entrate Finali – Spese Finali
Infine, per il rispetto o meno del vincoli, si deve far riferimento a:
RISPETTO
=
Saldo Rilevante ≥ ZERO
Viene poi riproposta, per il triennio 2017-2019, la norma secondo cui, sia in entrata che
in spesa, è che considerato rilevante il FONDO PLURIENNALE VINCOLATO al netto
della quota rinveniente dal ricorso all’indebitamento.
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Pertanto, per il periodo di riferimento del bilancio di previsione in corso di
predisposizione/approvazione, il vincolo di finanza pubblica farà riferimento alle seguenti
voci di Entrata e Spesa:
Si evidenzia che è stato definitivamente chiarito che non sarà più rilevante la quota del
fondo pluriennale vincolato di entrata che finanzia gli impegni cancellati
definitivamente dopo l'approvazione del rendiconto dell'anno precedente.
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A decorrere dall'esercizio 2020, invece, tra le entrate e le spese finali è incluso il
solo fondo pluriennale vincolato di entrata e di spesa finanziato dalle entrate finali.
Dovendosi far riferimento, per la determinazione delle entrate finali, al “Titolo 1 +
Titolo 2 + Titolo 3 + Titolo 4 + Titolo 5”, dal 2020 non solo non sarà rilevante l’FPV
derivante da indebitamento ma tantomeno quello derivante da Avanzo.
Pertanto, dal 2020, il vincolo di finanza pubblica farà riferimento alle seguenti voci
di Entrata e Spesa:
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Viene infine inserita una norma (di cui si contesta fermamente la natura e la
logica) secondo cui, in piena deroga al principio contabile applicato 4/2 e solo
per quegli Enti che approvano il bilancio di previsione 2017/2019 entro il 31
gennaio 2017, le risorse accantonate nel fondo pluriennale di spesa
dell'esercizio 2015 in applicazione del punto 5.4 del principio contabile applicato
concernente la contabilità finanziaria di cui all'allegato n. 4/2 annesso al decreto
legislativo 23 giugno 2011, n. 118, per finanziare le spese contenute nei quadri
economici relative a investimenti per lavori pubblici e quelle per procedure di
affidamento già attivate, se non utilizzate possono essere conservate nel fondo
pluriennale vincolato di spesa dell'esercizio 2016 purché riguardanti opere per
le quali l'ente disponga del progetto esecutivo degli investimenti redatto e
validato in conformità alla vigente normativa, completo del cronoprogramma di
spesa... Tali risorse confluiscono nel risultato di amministrazione se entro
l'esercizio 2017 non sono assunti i relativi impegni di spesa.
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Prospetto di rispetto del Pareggio di Bilancio
468. Al fine di garantire l'equilibrio di cui al comma 466, nella fase di previsione, inattuazione del comma 1 dell'articolo 9 della legge 24 dicembre 2012, n. 243, al bilancio diprevisione è allegato il prospetto dimostrativo del rispetto del saldo di cui al comma 466 delpresente articolo, previsto nell'allegato n. 9 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118,vigente alla data dell'approvazione di tale documento contabile. A tal fine, il prospettoallegato al bilancio di previsione non considera gli stanziamenti non finanziati dall'avanzo diamministrazione del fondo crediti di dubbia esigibilità e dei fondi spese e rischi futuriconcernenti accantonamenti destinati a confluire nel risultato di amministrazione. Ilprospetto è aggiornato dal Ministero dell'economia e delle finanze – Dipartimento dellaRagioneria generale dello Stato a seguito di successivi interventi normativi volti amodificare le regole vigenti di riferimento, dandone comunicazione alla Commissione perl'armonizzazione degli enti territoriali. Entro sessanta giorni dall'aggiornamento, il Consiglioapprova le necessarie variazioni al bilancio di previsione. Nel corso dell'esercizio, ai finidella verifica del rispetto del saldo, il prospetto di cui al terzo periodo è allegato allevariazioni di bilancio approvate dal Consiglio e a quelle di cui:
a) all'articolo 175, comma 5-bis, lettera e), del testo unico di cui al decreto legislativo 18agosto 2000, n. 267;
b) all'articolo 175, comma 5-quater, lettera b), del testo unico di cui al decreto legislativo 18agosto 2000, n. 267, se relativa al Fondo pluriennale vincolato non rilevante ai fini delsaldo di cui al comma 466 del presente articolo;
c) all'articolo 175, comma 5-quater, lettera e-bis), del testo unico di cui al decreto legislativo18 agosto 2000, n. 267, riguardanti le operazioni di indebitamento;
d) all'articolo 51, comma 2, lettere a) e g), del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118;
e) all'articolo 51, comma 4, del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, riguardanti lareiscrizione di economie di spesa e il fondo pluriennale vincolato.
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Come già avvenuto anche per il 2016 (oltre a come avveniva anche per il Patto di Stabilità), risulta
obbligatorio allegare al bilancio pluriennale di previsione un prospetto che attesti il
rispetto delle norme in commento. Tale analisi, va evidenziato per altro, risulta già obbligatoria
all’interno del Documento Unico di Programmazione, nel quale risulta necessaria un’analisi di
“coerenza” dei dati ivi inseriti con i vincoli di finanza pubblica.
Il prospetto potrà essere aggiornato dalla Ragioneria Generale dello Stato sentita ARCONET.
Entro 60 giorni dall’entrata in vigore dello stesso, gli Enti dovranno approvare le conseguenti
variazioni al bilancio di previsione. Da sito ARCONET:
Nel corso della riunione del 23 novembre 2016, la Commissione Arconet ha approvato la propostadi aggiornamento, presentata dal Ministero dell’economia e delle finanze – Dipartimento dellaRagioneria Generale dello Stato, del “Prospetto di verifica del rispetto degli equilibri di finanzapubblica”, per adeguarlo all’articolo 65, comma 6, del disegno di legge di bilancio 2017.
...
Il prospetto entra in vigore contestualmente all’approvazione della legge di bilancio 2017 delloStato.
...
Viene infine chiarito che, oltre a tutte le variazioni di bilancio approvate dal Consiglio
Comunale, tale prospetto andrà allegato anche alle seguenti variazioni:
� il riaccertamento ordinario dei residui (di cui all’articolo 3, comma 5 del D.Lgs. 118/2011)
approvato dalla Giunta ai sensi dell’art. 175 c. 5-bis lett. e) del TUEL;
� le variazioni fra gli stanziamenti riguardanti il FPV se rilevante per il saldo (ovvero derivante
da indebitamento, oltre che da avanzo dal 2020) e gli stanziamenti correlati effettuati dai
dirigenti ai sensi dell’art. 175 c. 5-bis lett. b) del TUEL;
� le variazioni tra gli stanziamenti riferiti a operazioni di indebitamento già autorizzate e
perfezionate, contabilizzate secondo l'andamento della correlata spesa effettuate dai dirigenti
ai sensi dell’art. 175 c. 5-bis lett. e-bis) del TUEL.
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Monitoraggio e certificazione dei risultati conseguiti
469. Per il monitoraggio degli adempimenti relativi a quanto disposto dai commi da 463 a484 e per l'acquisizione di elementi informativi utili per la finanza pubblica, gli enti di cui alcomma 466 trasmettono al Ministero dell'economia e delle finanze – Dipartimento dellaRagioneria generale dello Stato le informazioni riguardanti le risultanze del saldo di cui alcomma 4, con tempi e modalità definiti con decreti del predetto Ministero sentite,rispettivamente, la Conferenza Stato-città ed autonomie locali e la Conferenza permanenteper i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano.
470. Ai fini della verifica del rispetto dell'obiettivo di saldo, ciascun ente è tenuto a inviare,utilizzando il sistema web, appositamente previsto (http://pareggiobilancio.mef.gov.it) entroil termine perentorio del 31 marzo dell'anno successivo a quello di riferimento, al Ministerodell'economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato unacertificazione dei risultati conseguiti, firmata digitalmente, ai sensi dell'articolo 24 delcodice dell'amministrazione digitale di cui al decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82, dalrappresentante legale, dal responsabile del servizio finanziario e dall'organo di revisioneeconomico-finanziaria, ove previsto, secondo un prospetto e con le modalità definiti daidecreti di cui al comma 469. La trasmissione per via telematica della certificazione havalore giuridico ai sensi dell'articolo 45, comma 1, del medesimo codice di cui al decretolegislativo n. 82 del 2005. La mancata trasmissione della certificazione entro il termineperentorio del 31 marzo costituisce inadempimento all'obbligo del pareggio di bilancio. Nelcaso in cui la certificazione, sebbene in ritardo, sia trasmessa entro il successivo 30 aprilee attesti il conseguimento dell'obiettivo di saldo di cui al comma 466, si applicano, neidodici mesi successivi al ritardato invio, le sole disposizioni di cui al comma 475, lettera e),limitatamente alle assunzioni di personale a tempo indeterminato.
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Per la tematica in esame, la normativa prevede:
� MONITORAGGIO: trasmissione, con tempi e modalità stabiliti con successivo decreto
(Decreto del Ministero dell'economia e delle finanze n. 138205 del 27 giugno 2017), di un
prospetto delle informazioni riguardanti le risultanze, al Ministero dell'economia e delle
finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato
� CERTIFICAZIONE: invio, entro il termine perentorio del 31 marzo dell’anno successivo a
quello di riferimento, di una certificazione dei risultati conseguiti (secondo prospetto e
modalità definiti con successivo decreto), firmata digitalmente dal rappresentante legale, dal
responsabile del servizio finanziario e dall'organo di revisione economico-finanziaria,
utilizzando il sistema web appositamente previsto (http://pareggiobilancio.mef.gov.it), al
Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato;
la mancata trasmissione della certificazione entro il termine perentorio del 31 marzo
costituisce inadempimento al pareggio di bilancio, tuttavia se la stessa giunge entro il 30
aprile e attesta il rispetto si applica la sola sanzione relativa all’improcedibilità ad assunzione
di personale a tempo indeterminato.
Decorsi trenta giorni dal termine per l’approvazione del rendiconto senza trasmissione della
certificazione, vi provvede il presidente dell’organo di revisione o il revisore unico in qualità di
commissario ad acta; se così avviene entro 60 giorni, ma dalla stessa risulta il
conseguimento dell’obiettivo, si applicano le sole sanzioni relative all’improcedibilità ad
assunzione di personale e di riduzione degli emolumenti ai componenti della giunta tenendo
conto della gradualità prevista al comma 476 di cui meglio si dirà nel prosieguo.
Entro sessanta giorni dal termine stabilito per l'approvazione del rendiconto di gestione e
comunque non oltre il 30 giugno, l'ente locale è tenuto a rettificare la propria certificazione se
il risultato è difforme dal rendiconto approvato; se l’Ente approvasse o riapprovasse il
rendiconto decorso tale termine, è comunque tenuto ad inviare una nuova certificazione, a
rettifica della precedente, solo se rileva, rispetto a quanto già certificato, un peggioramento
del proprio posizionamento rispetto all'obiettivo del pareggio di bilancio.
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Il sistema sanzionatorio475. Ai sensi dell'articolo 9, comma 4, della legge 24 dicembre 2012, n. 243, in caso di mancatoconseguimento del saldo di cui al comma 466:
a) l'ente locale è assoggettato ad una riduzione del fondo sperimentale di riequilibrio o del fondodi solidarietà comunale in misura pari all'importo corrispondente allo scostamento registrato. ...Le riduzioni di cui ai precedenti periodi assicurano il recupero di cui all'articolo 9, comma 2,della legge 24 dicembre 2012, n. 243, e sono applicate nel triennio successivo a quello diinadempienza in quote costanti. In caso di incapienza, per uno o più anni del triennio diriferimento, gli enti locali sono tenuti a versare all'entrata del bilancio dello Stato le sommeresidue di ciascuna quota annuale, entro l'anno di competenza delle medesime quote, pressola competente sezione di tesoreria provinciale dello Stato, al capo X dell'entrata del bilanciodello Stato, al capitolo 3509, articolo 2. In caso di mancato versamento delle predette sommeresidue nell'anno successivo, il recupero è operato con le procedure di cui ai commi 128 e 129dell'articolo 1 della legge 24 dicembre 2012, n. 228;
b) nel triennio successivo la regione o la provincia autonoma ...,
c) nell'anno successivo a quello di inadempienza l'ente non può impegnare spese correnti, per leregioni al netto delle spese per la sanità, in misura superiore all'importo dei corrispondentiimpegni dell'anno precedente ridotti dell'1 per cento. La sanzione si applica con riferimento agliimpegni riguardanti le funzioni esercitate in entrambi gli esercizi. A tal fine, l'importo degliimpegni correnti dell'anno precedente e quello dell'anno in cui si applica la sanzione sonodeterminati al netto di quelli connessi a funzioni non esercitate in entrambi gli esercizi, nonchéal netto degli impegni relativi ai versamenti al bilancio dello Stato effettuati come contributo allafinanza pubblica;
d) nell'anno successivo a quello di inadempienza l'ente non può ricorrere all'indebitamento per gliinvestimenti. Per le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, restano esclusi imutui già autorizzati e non ancora contratti. I mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere conistituzioni creditizie o finanziarie per il finanziamento degli investimenti o le aperture di linee dicredito devono essere corredati di apposita attestazione da cui risulti il rispetto del saldo di cuial comma 446. L'istituto finanziatore o l'intermediario finanziario non può procedere alfinanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione;
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e) nell'anno successivo a quello di inadempienza l'ente non può procedere ad assunzioni di personalea qualsiasi titolo, con qualsivoglia tipologia contrattuale, compresi i rapporti di collaborazionecoordinata e continuativa e di somministrazione, anche con riferimento ai processi distabilizzazione in atto. È fatto altresì divieto agli enti di stipulare contratti di servizio con soggettiprivati che si configurino come elusivi della presente disposizione. Le regioni, le città metropolitanee i comuni possono comunque procedere ad assunzioni di personale a tempo determinato, concontratti di durata massima fino al 31 dicembre del medesimo esercizio, necessari a garantirel'esercizio delle funzioni di protezione civile, di polizia locale, di istruzione pubblica e del settoresociale nel rispetto del limite di spesa di cui al primo periodo del comma 28 dell'articolo 9 deldecreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n.122;
f) nell'anno successivo a quello di inadempienza, il presidente, il sindaco e i componenti della giuntain carica nell'esercizio in cui è avvenuta la violazione sono tenuti a versare al bilancio dell'ente il 30per cento delle indennità di funzione e dei gettoni di presenza spettanti nell'esercizio dellaviolazione.
476. Nel caso in cui il mancato conseguimento del saldo di cui al comma 466 risulti inferiore al 3 percento degli accertamenti delle entrate finali dell'esercizio del mancato conseguimento del saldo,nell'anno successivo a quello dell'inadempienza la sanzione di cui al comma 475, lettera c), èapplicata imponendo agli impegni di parte corrente, per le regioni al netto della sanità, un limite pariall'importo dei corrispondenti impegni dell'anno precedente; la sanzione di cui al comma 475, letterae), è applicata solo per assunzioni di personale a tempo indeterminato; la sanzione di cui al comma475, lettera f), è applicata dal presidente, dal sindaco e dai componenti della giunta in caricanell'esercizio in cui è avvenuta la violazione versando al bilancio dell'ente il 10 per cento delleindennità di funzione e dei gettoni di presenza spettanti nell'esercizio della violazione. Resta fermal'applicazione delle restanti sanzioni di cui al comma 475.
477. Agli enti per i quali il mancato conseguimento del saldo di cui al comma 466 sia accertato dallaCorte dei conti successivamente all'anno seguente a quello cui la violazione si riferisce, le sanzioni dicui al comma 475 si applicano nell'anno successivo a quello della comunicazione del mancatoconseguimento del saldo, di cui al comma 478.
478. Gli enti di cui al comma 477 sono tenuti a comunicare l'inadempienza entro trenta giornidall'accertamento della violazione mediante l'invio di una nuova certificazione al Ministerodell'economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato.
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In caso di mancato rispetto del pareggio, si applicano le seguenti sanzioni nell’anno successivo a
quello di riferimento (ovvero a quello successivo alla certificazione del mancato rispetto se questo
avviene oltre l’esercizio successivo a quello di riferimento):
1) riduzione del Fondo di Solidarietà Comunale pari all’importo sforato applicata nel triennio
successivo a quello dell’inadempienza e a quote costanti. In caso di incapienza, gli enti locali
sono tenuti a versare all’entrata del bilancio dello Stato le somme residue di ciascuna quota
annuale; in caso tale versamento non avvenisse, il recupero è operato a valere su qualunque
assegnazione finanziaria dovuta dal Ministero dell’interno e, in caso di incapienza, lo stesso
Ministero può trattenere le relative somme all’atto del riversamento dell’IMU incassata con
F24
2) vincolo all’impegno di spese correnti in misura massima pari al 99% dell’importo degli
impegni effettuati nell’anno precedente a quello di riferimento; la sanzione si applica con
riferimento agli impegni riguardanti le funzioni esercitate in entrambi gli esercizi e al netto
degli impegni relativi ai versamenti al bilancio dello Stato effettuati come contributo alla
finanza pubblica.
3) impossibilità di ricorrere all’indebitamento per gli investimenti (resiste l’obbligo di
certificare il rispetto all’istituto finanziatore);
4) improcedibilità delle assunzioni di personale a qualsiasi titolo, con qualsivoglia tipologia
contrattuale, ivi compresi i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa e di
somministrazione (anche con riferimento ai processi di stabilizzazione in atto), oltre al divieto
agli enti di stipulare contratti di servizio con soggetti privati che si configurino come elusivi di
tale sanzione; viene introdotta la possibilità di assumere personale a tempo determinato, fino
al 31 dicembre, per le funzioni di protezione civile, polizia locale, istruzione pubblica e nel
settore sociale, nell’ovvio limite vigente per le assunzioni di personale a tempo determinato;
5) rideterminazione delle indennità di funzione ed i gettoni di presenza del sindaco e dei
componenti della giunta in carica nell’esercizio in cui è avvenuta la violazione, con una
riduzione del 30% rispetto all’ammontare spettante nell’esercizio di violazione.
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Viene poi introdotto un ulteriore criterio rispetto alla proporzionalità della
sanzione rispetto allo sforamento registrato; in particolare per gli enti che non
rispettano il saldo per un importo inferiore al 3% degli accertamenti delle
entrate finali:
� il limite agli impegni di spesa corrente è pari al 100% dell’anno precedente
(punto 2 di cui sopra);
� il limite alle assunzioni di personale si riferisce alle sole assunzioni a tempo
indeterminato (punto 4 di cui sopra);
� la riduzione dell’indennità di funzione e i gettoni di presenza in capo agli
amministratori in carica nell’anno in cui è avvenuta la sanzione è pari al
10% (punto 5 di cui sopra).
Nel caso in cui la Corte dei Conti accerti la violazione dopo l’anno successivo a
quello cui la violazione si riferisce, l’Ente è tenuto a comunicare l'inadempienza
entro trenta giorni dall'accertamento mediante l'invio di una nuova
certificazione al Ministero dell'economia e delle finanze – Dipartimento della
Ragioneria generale dello Stato e ad applicare le sanzioni nell’anno successivo
a quello di invio della nuova comunicazione.
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Il sistema premiale per il rispetto dei limiti posti dal Pareggio di Bilancio
479. Ai sensi dell'articolo 9, comma 4, della legge 24 dicembre 2012, n. 243, a decorreredall'anno 2018, con riferimento ai risultati dell'anno precedente e a condizione del rispetto deitermini perentori di certificazione di cui ai commi 470 e 473:
a) alle regioni ...;
b) alle città metropolitane, alle province e ai comuni, che rispettano il saldo di cui al comma 466 eche conseguono un saldo finale di cassa non negativo fra le entrate finali e le spese finali,sono assegnate, con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze, entro il 30 luglio diciascun anno, le eventuali risorse derivanti dalla riduzione del fondo sperimentale di riequilibrioo del fondo di solidarietà comunale e dai versamenti e recuperi, effettivamente incassati, di cuial comma 475, lettera a), per essere destinate alla realizzazione di investimenti. L'ammontaredelle risorse per ciascuna città metropolitana, provincia e comune è determinato d'intesa con laConferenza Stato-città ed autonomie locali. Le città metropolitane, le province e i comuni checonseguono il saldo finale di cassa non negativo, trasmettono, al Ministero dell'economia edelle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, le informazioni concernentiil monitoraggio al 31 dicembre del saldo di cui al comma 466 e la certificazione dei relativirisultati, in termini di competenza e in termini di cassa, secondo le modalità previste dai decretidi cui al comma 469;
c) per le regioni e le città ...;
d) per i comuni che rispettano il saldo di cui al comma 466, lasciando spazi finanziari inutilizzatiinferiori all'1 per cento degli accertamenti delle entrate finali dell'esercizio nel quale è rispettatoil medesimo saldo, nell'anno successivo la percentuale stabilita al primo periodo delcomma228 dell'articolo 1 della legge 28 dicembre 2015, n. 208, è innalzata al 75 per centoqualora il rapporto dipendenti-popolazione dell'anno precedente sia inferiore al rapporto mediodipendenti-popolazione per classe demografica, come definito triennalmente con il decreto delMinistro dell'interno di cui all'articolo 263, comma 2, del testo unico degli enti locali, di cui aldecreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267.
23
Viene inserito un meccanismo premiale per chi rispetta il saldo che prevede un
criterio di proporzionalità tra premi e rispetto del saldo.
In particolare:
� ai comuni che rispettano il saldo finale di competenza e che hanno un
saldo finale di cassa non negativo sono assegnate (entro il 30 luglio
di ciascun anno, con decreto MEF d’intesa con la Conferenza Stato-
città ed autonomie locali) le eventuali risorse derivanti dalle sanzioni
finanziarie comminate agli enti inadempienti da destinare per la
realizzazione di investimenti.
� i comuni che rispettano il saldo e il cui overshooting è inferiore all'1% degli
accertamenti delle entrate finali, nell'anno successivo la percentuale del
turn over del personale è innalzata al 75%
24
Norme anti elusione dei vincoli derivanti dal Pareggio di Bilancio
480. I contratti di servizio e gli altri atti posti in essere dagli enti, che si configurano elusividelle regole di cui ai commi da 463 a 484, sono nulli.
481. Qualora le sezioni giurisdizionali regionali della Corte dei conti accertino che il rispettodelle regole di cui ai commi da 463 a 484 è stato artificiosamente conseguito mediante unanon corretta applicazione dei princìpi contabili di cui al decreto legislativo 23 giugno 2011,n. 118, o altre forme elusive, le stesse irrogano, agli amministratori che hanno posto inessere atti elusivi delle predette regole, la condanna ad una sanzione pecuniaria fino a unmassimo di dieci volte l'indennità di carica percepita al momento di commissionedell'elusione e al responsabile amministrativo individuato dalla sezione giurisdizionaleregionale della Corte dei conti una sanzione pecuniaria fino a tre mensilità del trattamentoretributivo, al netto degli oneri fiscali e previdenziali. Gli importi di cui al periodo precedentesono acquisiti al bilancio dell'ente.
Viene prevista la nullità di tutti i contratti posti in essere in elusione dei vincoli del pareggio
di bilancio, con conseguente inefficacia nei confronti dell’Ente e rischio richiesta di
risarcimento danno da parte del fornitore al responsabile che ha perfezionato l’obbligazione
giuridica elusiva del vincolo in commento.
Al contempo, la Corte dei Conti può irrogare anche sanzioni pecuniarie a chi ha posto in
essere gli atti elusivi ed in particolare:
� agli amministratori: fino a 10 volte l’indennità di carica percepita al momento di
commissione dell’elusione
� al responsabile amministrativo (non più al responsabile dei servizi finanziari): fino a 3
mensilità del trattamento retributivo (al netto degli oneri fiscali e previdenziali)
25
Clausola di salvaguardia
482. Qualora risultino, anche sulla base dei dati del monitoraggio di cui al
comma 468, andamenti di spesa degli enti non coerenti con gli impegni
finanziari assunti con l'Unione europea, il Ministro dell'economia e delle
finanze, sentite la Conferenza Stato-città ed autonomie locali e la Conferenza
permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome di
Trento e di Bolzano, propone adeguate misure di contenimento della predetta
spesa.
Resta salva la facoltà del MEF (sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie
locali) di proporre adeguate misure di contenimento della spesa in caso di
andamenti non coerenti con gli impegni finanziari assunti con l’Unione europea
risultanti dalle operazioni di monitoraggio.
26
Patti nazionali485. Al fine di favorire gli investimenti, da realizzare attraverso l'utilizzo dei risultati diamministrazione degli esercizi precedenti e il ricorso al debito, per gli anni 2017, 2018 e 2019,sono assegnati agli enti locali spazi finanziari nell'ambito dei patti nazionali, di cui all'articolo 10,comma 4, della legge 24 dicembre 2012, n. 243, nel limite complessivo di 700 milioni di euroannui, di cui 300 milioni di euro destinati a interventi di edilizia scolastica.
486. Gli enti locali non possono richiedere spazi finanziari per le finalità di investimento di cui aicommi da 463 a 508, qualora le operazioni di investimento, realizzate con il ricorsoall'indebitamento e all'utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti, possanoessere effettuate nel rispetto del proprio saldo di cui al comma 1 dell'articolo 9 della legge 24dicembre 2012, n. 243.
487. Gli enti locali comunicano gli spazi finanziari di cui necessitano, entro il termine perentoriodel 20 gennaio di ciascun anno, alla Presidenza del Consiglio dei ministri – Struttura di missioneper il coordinamento e impulso nell'attuazione di interventi di riqualificazione dell'ediliziascolastica.
488. La Presidenza del Consiglio dei ministri – Struttura di missione per il coordinamento eimpulso nell'attuazione di interventi di riqualificazione dell'edilizia scolastica attribuisce a ciascunente locale gli spazi finanziari, tenendo conto del seguente ordine prioritario:
a) interventi di edilizia scolastica già avviati, a valere su risorse acquisite mediante contrazione dimutuo, e per i quali sono stati attribuiti spazi finanziari nell'anno 2016 ai sensi del decreto delPresidente del Consiglio dei ministri 27 aprile 2016;
b) interventi di nuova costruzione di edifici scolastici per i quali gli enti dispongono del progettoesecutivo redatto e validato in conformità alla vigente normativa, completo delcronoprogramma della spesa e che non abbiano pubblicato il bando alla data di entrata invigore della presente legge;
c) interventi di edilizia scolastica per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto evalidato in conformità alla vigente normativa, completo del cronoprogramma della spesa e chenon abbiano pubblicato il bando di gara alla data di entrata in vigore della presente legge.
27
489. La Presidenza del Consiglio dei ministri – Struttura di missione per il coordinamento eimpulso nell'attuazione di interventi di riqualificazione dell'edilizia scolastica comunica, entro iltermine perentorio del 5 febbraio di ciascun anno, al Ministero dell'economia e delle finanze –Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, gli spazi finanziari da attribuire a ciascunente locale.
490. Gli enti locali comunicano gli spazi finanziari di cui necessitano per gli investimenti, entroil termine perentorio del 20 gennaio di ciascun anno, al Ministero dell'economia e delle finanze– Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, mediante l'applicativo webappositamente previsto nel sito «http://pareggio bilancio.mef.gov.it».
491. Le richieste di spazi finanziari di cui al comma 490, per la quota non riferita agli interventidi edilizia scolastica di cui ai commi da 487 a 489, sono completi delle informazioni relative:
a)al fondo di cassa al 31 dicembre dell'anno precedente;
b)all'avanzo di amministrazione, al netto della quota accantonata del Fondo crediti di dubbiaesigibilità, risultante dal rendiconto o dal pre consuntivo dell'anno precedente.
492. L'ammontare dello spazio finanziario attribuito a ciascun ente locale è determinato, entroil 15 febbraio di ciascun anno, con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze –Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, tenendo conto del seguente ordineprioritario:
a) investimenti finanziati con avanzo di amministrazione o mediante operazioni diindebitamento:
1) dei comuni istituiti, nel quinquennio precedente all’anno di riferimento, a seguito deiprocessi di fusione previsti dalla legislazione vigente; per ciascun esercizio del triennio2017-2019, sono considerati esclusivamente i comuni per i quali i processi di fusione sisono conclusi entro il 1° gennaio dell’esercizio di riferimento;
2) dei comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti, per i quali gli enti dispongono diprogetti esecutivi redatti e validati in conformità alla vigente normativa, completi delcronoprogramma della spesa;
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b) interventi di edilizia scolastica non soddisfatti dagli spazi finanziari concessi aisensi dei commi da 487 a 489;
c) investimenti finalizzati all'adeguamento e al miglioramento sismico degli immobili,finanziati con avanzo di amministrazione, per i quali gli enti dispongono delprogetto esecutivo redatto e validato in conformita' alla vigente normativa,completo del cronoprogramma della spesa;
d) investimenti finalizzati alla prevenzione del rischio idrogeologico e alla messa insicurezza e alla bonifica di siti inquinati ad alto rischio ambientale, individuaticome prioritari per il loro rilevante impatto sanitario, finanziati con avanzo diamministrazione, per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto evalidato in conformità alla vigente normativa, completo del cronoprogramma dellaspesa.
493. Ferme restando le priorità di cui alle lettere a), b) e c) e d)del comma 492,qualora l'entità delle richieste pervenute dagli enti locali superi l'ammontare deglispazi disponibili, l'attribuzione è effettuata a favore degli enti che presentano lamaggiore incidenza del fondo di cassa rispetto all'avanzo di amministrazione.
494. In sede di prima applicazione, nell'anno 2017, i termini di cui ai commi 487,489, 490 e 491 sono, rispettivamente, il 20 febbraio, il 5 marzo, il 20 febbraio e il 15marzo.
Per il triennio 2017/2019 con il meccanismo dei patti nazionali viene previsto un
metodo di riparto agli enti di spazi per investimenti finanziati da avanzo o
indebitamento (eccedenti rispetto a quelli effettuabili nel rispetto del proprio saldo)
nel limite complessivo di 700 milioni di euro annui, di cui 300 milioni di euro destinati
a interventi di edilizia scolastica.
29
In particolare, quanto ai 300 milioni destinati a interventi di edilizia scolastica
viene previsto che gli Enti comunichino le loro richieste entro il 20 gennaio dell’anno
di riferimento (20 febbraio per il 2017) alla Presidenza del Consiglio dei ministri –
Struttura di missione per il coordinamento e impulso nell'attuazione di interventi di
riqualificazione dell'edilizia scolastica.
Gli spazi verranno ripartiti entro il 5 febbraio (5 marzo per il 2017), nel limite
suddetto, secondo il seguente ordine di priorità:
1)interventi di edilizia scolastica già avviati, a valere su risorse acquisite mediantecontrazione di mutuo, e per i quali sono stati attribuiti spazi finanziari nell'anno2016 ai sensi del decreto del Presidente del Consiglio dei ministri 27 aprile 2016;
2)interventi di nuova costruzione di edifici scolastici per i quali gli enti dispongono delprogetto esecutivo redatto e validato in conformità alla vigente normativa,completo del cronoprogramma della spesa e che non abbiano pubblicato il bandoalla data di entrata in vigore della presente legge;
3)interventi di edilizia scolastica per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivoredatto e validato in conformità alla vigente normativa, completo delcronoprogramma della spesa e che non abbiano pubblicato il bando di gara alladata di entrata in vigore della presente legge.
Quanto ai restanti 400 milioni per altri investimenti viene previsto che gli Enti
comunichino le loro richieste entro il 20 gennaio dell’anno di riferimento (20 febbraio
per il 2017) alla Ragioneria Generale dello stato mediante il sito http://pareggio
bilancio.mef.gov.it.
30
Gli spazi verranno ripartiti entro il 15 febbraio (15 marzo per il 2017) dalla RGS, nel limite
suddetto, secondo il seguente ordine di priorità:
a) investimenti finanziati con avanzo di amministrazione o mediante operazioni diindebitamento:
1) dei comuni istituiti, nel quinquennio precedente all’anno di riferimento, a seguito deiprocessi di fusione previsti dalla legislazione vigente; per ciascun esercizio deltriennio 2017-2019, sono considerati esclusivamente i comuni per i quali i processidi fusione si sono conclusi entro il 1° gennaio dell’esercizio di riferimento;
2) dei comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti, per i quali gli enti dispongonodi progetti esecutivi redatti e validati in conformità alla vigente normativa, completidel cronoprogramma della spesa;
b) interventi di edilizia scolastica non soddisfatti dagli spazi finanziari concessi ai sensidei commi da 487 a 489;
c) investimenti finalizzati all'adeguamento e al miglioramento sismico degli immobili,finanziati con avanzo di amministrazione, per i quali gli enti dispongono del progettoesecutivo redatto e validato in conformita' alla vigente normativa, completo delcronoprogramma della spesa;
d) investimenti finalizzati alla prevenzione del rischio idrogeologico e alla messa insicurezza e alla bonifica di siti inquinati ad alto rischio ambientale, individuati comeprioritari per il loro rilevante impatto sanitario, finanziati con avanzo di amministrazione,per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto e validato in conformitàalla vigente normativa, completo del cronoprogramma della spesa.
In caso di richieste maggiori delle disponibilità si darà preferenza agli enti che presentano
la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto all'avanzo di amministrazione.
31
Patto di solidarietà nazionale “orizzontale” (articolo 4 del
D.P.C.M. 21 febbraio 2017, n. 21).
... i comuni possono cedere, per gli anni 2017, 2018 e 2019, spazifinanziari finalizzati ad investimenti da realizzare attraverso l’utilizzodei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti ed il ricorsoall’indebitamento.
...i comuni possono richiedere, per gli anni 2017, 2018 e 2019, e perla quota non soddisfatta dalle intese regionali e/o dal patto nazionaleverticale di cui al comma 485 dell’articolo 1 della legge n. 232 del2016, spazi finanziari vincolati agli investimenti da realizzareattraverso l’utilizzo dei risultati di amministrazione degli eserciziprecedenti ed il ricorso all’indebitamento.
Le domande di cessione e acquisizione degli spazi finanziari devonoessere trasmesse dagli enti interessati al Ministero dell’economia edelle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato,attraverso la compilazione dell’apposito modello presente sul sistemaweb di cui all’indirizzo http://pareggiobilancio.mef.gov.it, entro il
termine perentorio del ....
32
Entro il ..., il Ministero dell’economia e delle finanze, Dipartimento della Ragioneriagenerale dello Stato, provvede alla distribuzione degli spazi finanziari, ..., tenendo conto
prioritariamente delle richieste:
a) dei comuni esclusi dai vincoli di finanza pubblica nell’anno 2015 in quanto conpopolazione fino a 1.000 abitanti;
b) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi di cui all’articolo 23, comma 8,del decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, validati ed approvati in conformità allavigente normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggioreincidenza del fondo di cassa rispetto alla quota vincolata agli investimenti del risultato diamministrazione, risultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’anno precedente, peroperazioni di investimento da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati diamministrazione;
c) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi di cui all’articolo 23, comma 8,del decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, validati ed approvati in conformità allavigente normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggioreincidenza del fondo di cassa rispetto alla quota libera del risultato di amministrazionedestinata agli investimenti, risultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’annoprecedente, per operazioni di investimento da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati diamministrazione.
Nel caso in cui gli spazi disponibili non fossero sufficienti a soddisfare le richieste di cuialla lettera a), la distribuzione tra i comuni è effettuata seguendo i criteri di cui alle lettereb) e c). Fermo restando il pieno soddisfacimento delle priorità di cui alle lettere a), b) e c)del comma 6, in presenza di richieste pervenute dagli enti che superino l’ammontaredegli spazi finanziari residui, l’attribuzione è effettuata a favore degli enti che presentanola maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto all'avanzo di amministrazione al nettodella quota accantonata del Fondo crediti di dubbia esigibilità, nel rispetto del saldo di cuiall’articolo 9, comma 1, della legge 24 dicembre 2012, n. 243, del complesso degli entiterritoriali.
33
...
Si prega, infine, di prestare attenzione alla correttezza dei dati inseriti, anche con
riferimento all’unità di misura, atteso che i dati vanno espressi in MIGLIAIA di
EURO.
Agli enti che cedono spazi finanziari, l’obiettivo di saldo, di cui al comma 466 dell’articolo1 della legge n. 232 del 2016, è migliorato, nel biennio successivo a quello dellacessione, per un importo annuale pari alla metà della quota ceduta.
Agli enti che acquisiscono spazi finanziari, l’obiettivo di saldo di cui al comma 466dell’articolo 1 della legge n. 232 del 2016, è diminuito, nel biennio successivo a quellodella acquisizione, per un importo annuale pari alla metà della quota acquisita.
...
La comunicazione agli enti interessati dell’avvenuta rimodulazione dei saldi obiettivoavverrà con successiva comunicazione sul sito istituzionale della Ragioneria generaledello Stato, al seguente link: http://www.rgs.mef.gov.it/VERSIONE-I/e-GOVERNME1/Pareggio-bilancio-e-Patto-stabilita/.../. ...
Gli spazi finanziari acquisiti e non utilizzati per le suddette finalità, non potendo
essere utilizzati per altre finalità, sono recuperati, in sede di certificazione,
attraverso una modifica peggiorativa dell’obiettivo di saldo finale di competenza
per un importo pari ai predetti spazi finanziari non utilizzati per le finalità indicate
dalla norma.
...qualora gli spazi finanziari concessi in attuazione delle intese e dei patti di solidarietà ...non siano totalmente utilizzati, l’ente territoriale non può beneficiare di spazi finanziarinell’esercizio finanziario successivo a quello dell’attribuzione .
...gli enti beneficiari devono trasmettere le informazioni relative agli investimenti effettuatia valere sui predetti spazi al sistema di monitoraggio opere pubbliche della Banca Datidelle Amministrazioni Pubbliche ....
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Patti di solidarietà
Quanto ai patti di solidarietà ricordiamo che la legge 243/2012 prevede:
Art. 10 Ricorso all'indebitamento da parte delle regioni e degli enti locali
1. Il ricorso all'indebitamento da parte delle regioni, dei comuni, delle province, delle citta'metropolitane e delle province autonome di Trento e di Bolzano e' consentito esclusivamenteper finanziare spese di investimento con le modalita' e nei limiti previsti dal presente articolo edalla legge dello Stato.
2. In attuazione del comma 1, le operazioni di indebitamento sono effettuate solocontestualmente all'adozione di piani di ammortamento di durata non superiore alla vita utiledell'investimento, nei quali sono evidenziate l'incidenza delle obbligazioni assunte sui singoliesercizi finanziari futuri nonche' le modalita' di copertura degli oneri corrispondenti.
3. Le operazioni di indebitamento di cui al comma 2 e le operazioni di investimento realizzateattraverso l'utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti sono effettuatesulla base di apposite intese concluse in ambito regionale che garantiscano, per l'anno diriferimento, il rispetto del saldo di cui all'articolo 9, comma 1, del complesso degli entiterritoriali della regione interessata, compresa la medesima regione.
4. Le operazioni di indebitamento di cui al comma 2 e le operazioni di investimento realizzateattraverso l'utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti, non soddisfattedalle intese di cui al comma 3, sono effettuate sulla base dei patti di solidarieta' nazionali.Resta fermo il rispetto del saldo di cui all'articolo 9, comma 1, del complesso degli entiterritoriali.
5. Con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri, da adottare d'intesa con laConferenza unificata, sono disciplinati criteri e modalita' di attuazione del presente articolo, iviincluse le modalita' attuative del potere sostitutivo dello Stato, in caso di inerzia o ritardo daparte delle regioni e delle province autonome di Trento e di Bolzano. Lo schema del decreto e'trasmesso alle Camere per l'espressione del parere delle commissioni parlamentaricompetenti per i profili di carattere finanziario. I pareri sono espressi entro quindici giorni dallatrasmissione, decorsi i quali il decreto puo' essere comunque adottato.
35
Restano quindi in vita anche i cosiddetti pareggi orizzontali e/o verticali regionali e nazionali,
secondo le modalità che verranno definite con successivo decreto.
Quanto all’intervento normativo in commento (ovvero la Legge di Bilancio 2017) si prevede:
507. Qualora gli spazi finanziari concessi in attuazione delle intese e dei patti di solidarietàprevisti dal decreto del Presidente del Consiglio dei ministri di cui all'articolo 10, comma 5,della legge 24 dicembre 2012, n. 243, non siano totalmente utilizzati, l'ente territoriale nonpuò beneficiare di spazi finanziari nell'esercizio finanziario successivo.
508. Qualora l'ente territoriale beneficiario di spazi finanziari concessi in attuazione delleintese e dei patti di solidarietà previsti dal decreto del Presidente del Consiglio dei ministri dicui all'articolo 10, comma 5, della legge 24 dicembre 2012, n. 243, non effettui latrasmissione delle informazioni richieste dal medesimo decreto del Presidente del Consigliodei ministri, non può procedere ad assunzioni di personale a tempo indeterminato, anchecon riferimento ai processi di stabilizzazione in atto, fino a quando non abbia adempiuto.
Nello specifico, vengono previste sanzioni per chi non sfrutta in toto gli spazi richiesti e
concessi e per chi non fornisce le informazioni inerenti; in particolare:
� in caso di mancato utilizzo, anche solo parziale, degli spazi finanziari ottenuti
nell’ambito delle intese e dei patti di solidarietà l’ente non potrà beneficiare di spazi
finanziari nell’anno successivo;
� in caso di mancato invio delle informazioni richieste relativamente agli spazi finanziari
ottenuti nell’ambito delle intese e dei patti di solidarietà, non può procedere ad
assunzioni di personale a tempo indeterminato (anche con riferimento ai processi di
stabilizzazione in atto) fino al momento in cui adempie a tale trasmissione.
36
GLI EQUILIBRI DI BILANCIO
Articolo 162 - Principi del bilancio
…
6.Il bilancio di previsione e' deliberato in pareggio finanziario complessivo per
la competenza, comprensivo dell'utilizzo dell'avanzo di amministrazione e del
recupero del disavanzo di amministrazione e garantendo un fondo di cassa
finale non negativo. Inoltre, le previsioni di competenza relative alle spese
correnti sommate alle previsioni di competenza relative ai trasferimenti in
c/capitale,al saldo negativo delle partite finanziarie e alle quote di capitale
delle rate di ammortamento dei mutui e degli altri prestiti, con l'esclusione dei
rimborsi anticipati, non possono essere complessivamente superiori alle
previsioni di competenza dei primi tre titoli dell'entrata, ai contribuiti destinati al
rimborso dei prestiti e all'utilizzo dell'avanzo di competenza di parte corrente e
non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni
tassativamente indicate nel principio applicato alla contabilita' finanziaria
necessarie a garantire elementi di flessibilita' degli equilibri di bilancio ai fini
del rispetto del principio dell'integrita'.
…
37
Pertanto devono essere garantiti:
� pareggio finanziario di competenza tra tutte le entrate e le spese, comprensivo
dell’utilizzo dell’avanzo di amministrazione o del recupero del disavanzo di
amministrazione e degli utilizzi del fondo pluriennale vincolato
� un fondo di cassa finale non negativo
� equilibrio di parte corrente in termini di competenza finanziaria:
spese correnti + spese per trasferimenti in c/capitale + quote di capitale delle rate di ammortamento
dei mutui e degli altri prestiti (con l’esclusione dei rimborsi anticipati)
=entrate correnti (primi tre titoli dell'entrata) + contributi destinati al rimborso dei prestiti + fondo
pluriennale vincolato di parte corrente + utilizzo dell’avanzo di competenza di parte corrente + entrate
in conto capitale destinate al finanziamento di spese correnti in base a specifiche disposizioni di legge
o dei principi contabili + saldo negativo delle partite finanziarie (determinato dalle operazioni di
acquisto/alienazione di titoli obbligazionari e di concessione/riscossione crediti)
� equilibrio in conto capitale in termini di competenza finanziaria:
spese di investimento
=
entrate in conto capitale + accensione di prestiti + fondo pluriennale vincolato in c/capitale + utilizzo
dell’avanzo di competenza in c/capitale + risorse di parte corrente destinate agli investimenti dalla
legge o dai principi contabili
38
Competenza Cassa Competenza Competenza
AVANZO
FPV 0,00 1.220.068,61 464.046,90
Titolo 1 E. corr di nat trib, contr e pereq 2.466.115,00 2.466.115,00 2.466.115,00 2.466.115,00
Titolo 2 Trasf. corr. 531.532,95 531.532,95 515.932,95 515.932,95
Titolo 3 E. extratrib. 1.610.887,61 1.610.887,61 1.620.887,61 1.620.887,61
Titolo 4 E. in c/cap 1.984.368,61 1.984.368,61 158.400,00 783.453,10
Titolo 5 E. da riduz di attiv. fin. 0,00 0,00 0,00 0,00
Titolo 6 Accens. di prest. 0,00 0,00 0,00 0,00
Titolo 7 Anticipaz da tesoriere 1.918.363,92 1.918.363,92 1.918.363,92 1.918.363,92
Titolo 9 E. per conto di terzi e part di giro 920.000,00 920.000,00 920.000,00 920.000,00
104.420,06 Rispetto 216.220,06 Rispetto 216.220,06 Rispetto
ENTRATA
USCITA
Differenza
SALDO
Equilibrio di parte corrente
40
Come conciliare equilibri di bilancio
e vincoli di finanza pubblica?
↓
Programmare(almeno le spese in conto capitale)
per il rispetto del vincolo
41
Titolo 1 Accertato
Titolo 2 Accertato
Titolo 3 Accertato
FPV corr.
no avanzoPrenotato
FPV corr.
no avanzoPrenotato
Titolo 4 Accertato Titolo 2 Impegnato
Titolo 5 Accertato Titolo 3 Impegnato
FPV cap.
no indeb.
no avanzo
Prenotato
FPV cap.
no indeb.
no avanzo
Prenotato
Titolo 1 Impegnato
ENTRATA FINALEENTRATA FINALEENTRATA FINALEENTRATA FINALE SPESA FINALESPESA FINALESPESA FINALESPESA FINALE
Avanzo Stanziato
Titolo 1 Stanziato
Titolo 2 Stanziato
Titolo 3 Stanziato Titolo 4 Stanziato
FPV corr. Stanziato FPV corr. Stanziato
Avanzo Stanziato
Titolo 4 Stanziato
Titolo 5 Stanziato
Titolo 6 Stanziato
FPV cap. Stanziato FPV cap Stanziato
Titolo 3 Stanziato
ENTRATAENTRATAENTRATAENTRATA SPESASPESASPESASPESA
Titolo 2 Stanziato
Titolo 1 Stanziato
ENTRATAENTRATAENTRATAENTRATA SPESASPESASPESASPESA
EQUILIBRIO DI BILANCIO PAREGGIO DI BILANCIO
42
Dovendo prendere le risultanze della competenza in sede di rendiconto, si dovrà far
riferimento all’accertato per quanto riguarda l’Entrata e all’impegnato per quanto
riguarda la Spesa, mentre si dovrà far riferimento alle prenotazioni (come auspicato
dal Principio Contabile Applicato 4/2, o altra gestione simile) per quanto riguarda
l’FPV al netto della quota in entrata che finanzia impegni successivamente cancellati.
Pertanto, sintetizzando tutto quanto sopra visto, ancora una volta NON risultano
rilevanti gli stanziamenti relativi:
� Per quanto riguarda l’ENTRATA
o all’Avanzo di Amministrazione
o all’accensione di prestiti
� Per quanto riguarda la SPESA
o al fondo crediti di dubbia esigibilità
o ai fondi spese e rischi futuri concernenti accantonamenti destinati a
confluire nel risultato di amministrazione
o alle quote capitali di rimborsi di prestiti
� Per quanto riguarda il FONDO PLURIENNALE VINCOLATO
o alla quota in entrata che finanzia impegni successivamente cancellati
43
Pertanto, rilevando le quote capitali di rimborsi di prestiti negli equilibri di parte
corrente (come previsti dall’art. 162 c. 6 del TUEL) ma non nel saldo valido per il
calcolo del parametro di Pareggio di Bilancio:
� si rende possibile finanziare spese rilevanti per il saldo con entrate non rilevanti -
quali Avanzo (iscritto prima dei titoli di Entrata) e Accensioni di Prestiti (iscritte al
nuovo Titolo 6 di Entrata) - per un importo pari al valore del Titolo 4 di Spesa e di
tutti quelle spese che, secondo il principio contabile applicato concernente la
Contabilità Finanziaria (Allegato n. 4/2 al D.Lgs. 118/2011), devono essere
iscritte in bilancio ma non possono essere impegnate (quali fondo crediti di
dubbia esigibilità e altri fondi rischi);
� particolare attenzione va posta alla reiscrizione di tutte quelle voci che - secondo
le nuove regole contabili armonizzate - trovano allocazione nell’avanzo vincolato
o destinato, le quali riducono la possibilità di cui al punto precedente;
� per contro, non si rende conveniente procedere con estinzioni anticipate di mutui
né rinegoziazioni che allunghino i termini di rimborso dei prestiti in quanto
contraggono gli stanziamenti al nuovo titolo 4.
CONTABILITA’
ECONOMICO-PATRIMONIALE
45
Le finalità della contabilità Economico-Patrimoniale
Va preliminarmente evidenziato che la contabilità finanziaria è e resta il sistema contabile
principale e fondamentale per fini autorizzatori e di rendicontazione dei risultati della
gestione.
La contabilità economico-patrimoniale affianca la contabilità finanziaria a fini conoscitivi
per rilevare i costi/oneri e i ricavi/proventi derivanti dalle transazioni poste in essere da una
amministrazione pubblica.
Il principio generale n. 17 chiarisce:
I documenti di programmazione e di previsione esprimono la dimensione finanziaria di
fatti economici complessivamente valutati in via preventiva.
Il rendiconto deve rappresentare la dimensione finanziaria, economica e patrimoniale dei
fatti amministrativi che la singola amministrazione pubblica ha realizzato nell’esercizio.
46
Le finalità della tenuta di tali rilevazioni sono chiaramente espressa nel Principio contabile
applicato 4/3, il quale le identifica in:
� predisporre il conto economico per rappresentare le “utilità economiche” acquisite edimpiegate nel corso dell’esercizio, anche se non direttamente misurate dai relativimovimenti finanziari, e per alimentare il processo di programmazione;
� consentire la predisposizione dello Stato Patrimoniale (e rilevare, in particolare, levariazioni del patrimonio dell’ente che costituiscono un indicatore dei risultati dellagestione);
� permettere l’elaborazione del bilancio consolidato di ciascuna amministrazionepubblica con i propri enti e organismi strumentali, aziende e società;
� predisporre la base informativa necessaria per la determinazione analitica dei costi;
� consentire la verifica nel corso dell'esercizio della situazione patrimoniale edeconomica dell’ente e del processo di provvista e di impiego delle risorse;
� conseguire le altre finalità previste dalla legge e, in particolare, consentire ai variportatori d’interesse di acquisire ulteriori informazioni concernenti la gestione dellesingole amministrazioni pubbliche.
47
Il principio di competenza economica
Come definito dal principio generale n. 17, il principio della competenza economica rappresenta:
... il criterio con il quale sono imputati gli effetti delle diverse operazioni ed attività amministrativeche la singola amministrazione pubblica svolge durante ogni esercizio e mediante le quali sievidenziano “utilità economiche” cedute e/o acquisite anche se non direttamente collegate airelativi movimenti finanziari.
Il concetto di competenza economica è così definito:
l'effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente ed attribuito
all'esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono
e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti finanziari.
Le derivazioni pratiche dell’applicazione di tale definizione teorica, relativamente al caso specifico
delle pubbliche amministrazioni, rendono necessario distinguere i fatti gestionali in due gruppi che
determinano una diversa applicazione del principio:
1) fatti gestionali direttamente collegati ad un processo di scambio sul mercato (acquisizione,
trasformazione e vendita)
↓
...la competenza economica dei costi e dei ricavi è riconducibile al principio contabile n. 11 deiDottori Commercialisti...
48
2) fatti gestionali non caratterizzati da questo processo in quanto finalizzati ad
altre attività istituzionali e/o erogative (tributi, contribuzioni, trasferimenti di
risorse, prestazioni, servizi, altro)
↓
...è necessario fare riferimento alla competenza economica delle componentipositive e negative della gestione direttamente collegate al processo erogativodelle prestazioni e servizi offerti alla comunità amministrata e quindi allediverse categorie di portatori di interesse.
...quindi, i ricavi, come regola generale, devono essere imputati all’esercizionel quale si verificano le seguenti due condizioni:
o il processo produttivo dei beni o dei servizi è stato completato;
o l’erogazione è già avvenuta, si è cioè verificato il passaggio sostanzialee non formale del titolo di proprietà o i servizi sono stati resi.
Presupposto fondamentale è quello di correlare nel medesimo esercizio i
componenti economici positivi (ricavi) ai componenti economici negativi
(costi) che si sono resi necessari per realizzarli, oltre a quelli associati al tempo
o per i quali siano venute meno utilità o funzionalità.
49
Ovviamente non tutti i costi derivano da una manifestazione finanziaria e quindi non tutte le
rilevazioni partono necessariamente dalla contabilità finanziaria.
Il principio contabile applicato 4/3 precisa infatti:
... ai fini della determinazione del risultato economico dell’esercizio, si considerano iseguenti componenti positivi e negativi:
le quote di ammortamento relative alle immobilizzazioni materiali ed immateriali utilizzate;
a) le eventuali quote di accantonamento ai fondi rischi ed oneri futuri. L’accantonamentoai fondi rischi ed oneri di competenza dell’esercizio è effettuato anche se i rischi e glioneri sono conosciuti dopo la chiusura dell’esercizio fino alla data di approvazionedella delibera del rendiconto della gestione;
b) le perdite di competenza economica dell’esercizio;
c) le perdite su crediti e gli accantonamenti al fondo svalutazione crediti;
d) le rimanenze iniziali e finali di materie prime, semilavorati, prodotti in corso suordinazione, incrementi di immobilizzazioni per lavori interni e prodotti finiti;
e) le quote di costo/onere o di ricavo/provento corrispondenti ai ratei e risconti attivi epassivi di competenza economica dell’esercizio;
f) le variazioni patrimoniali relative agli esercizi pregressi che si sono tradotte inoneri/costi e proventi/ricavi nel corso dell’esercizio, nonché ogni altro componenteeconomico da contabilizzare nel rispetto del principio della competenza economica edella prudenza (ad esempio sopravvenienze e insussistenze).
Ciò significa che si renderanno necessarie scritture di integrazione, assestamento e rettifica
per integrare quanto di economico-patrimoniale (in modo più o meno “automatico”) può
dirci direttamente la contabilità finanziaria.
50
Scritture in contabilità finanziaria
↓ (matrice di correlazione) ↓
Scritture in contabilità economico-patrimoniale
↓
Scritture di integrazione, assestamento e rettifica
↓
Predisposizione documenti
di bilancio economico-patrimoniale
(Stato Patrimoniale, Conto Economico, Nota integrativa)
51
ATTIVITA’ PROPEDEUTICHE
Conto del Patrimonio al 31/12/2015
↓
Conto del Patrimonio al 31/12/2016
↓
Stato Patrimoniale al 01/01/2017
(riclassificato e rivalutato)
↓
Scritture di apertura
52
ARCONET – FAQ 22
53
Le attività di avvio
L’intero paragrafo 9 del Principio Contabile Applicato concernente la contabilità economico-
patrimoniale degli enti in contabilità finanziaria (Allegato n. 4/3 al D.Lgs. 118/2011) viene
dedicato all’avvio della contabilità economico patrimoniale armonizzato.
Le indicazioni ivi previste sono piuttosto pratiche e possono essere così sintetizzate:
� riclassificazione delle voci dello stato patrimoniale chiuso il 31 dicembre dell’anno
precedente
� applicazione dei criteri di valutazione dell’attivo e del passivo previsti dal principio
contabile applicato 4/3
� predisposizione delle scritture contabili conseguenti
� predisposizione delle informazioni da inserire nella Relazione sulla gestione allegata al
primo rendiconto riguardante il primo esercizio di adozione della contabilità economico
patrimoniale
54
La riclassificazione delle voci
La prima attività richiesta per l’adozione della nuova contabilità è la riclassificazione delle voci dello statopatrimoniale chiuso il 31 dicembre dell’anno precedente nel rispetto del DPR 194/1996, secondol’articolazione prevista dallo stato patrimoniale allegato al presente decreto.
A tal fine è necessario riclassificare le singole voci dell’inventario secondo il piano dei conti patrimoniale.
Da tali indicazioni, pare chiaro che si renda quindi necessario procedere in primis a trasformare il “vecchio”
Conto del Patrimonio (l’ultimo approvato nel Rendiconto 2015 nel rispetto del DPR 194/1996 con
riferimento al 31/12/2015 e aggiornato per tener conto della gestione 2016) nel “nuovo” Stato Patrimoniale
(approvato con il D.Lgs. 118/2011 e che avrà quindi riferimento al 01/01/2017) senza modificare (almeno
nei totali) i numeri.
RICLASSIFICAZIONE:
Conto del patrimonio 2015
aggiornato al 31/12/2016
↓
Stato patrimoniale
al 01/01/2017
L’attività (seppur determini un mero cambio di nome alle stesse poste) può risultare anche rilevante, si
pensi in particolare alla riclassificazione dell’inventario che spesso comporta la revisione della
classificazione di un ingente numero di beni mobili.
Al termine di tale attività si rende necessario predisporre un prospetto che evidenzia il raccordo tra lavecchia e la nuova classificazione, in quanto lo stesso deve essere approvato dal Consiglio Comunale.
55
La rivalutazione delle voci
La seconda attività richiesta consiste nell’applicazione dei criteri di valutazione dell’attivo e delpassivo previsti dal principio applicato della contabilità economico patrimoniale all’inventario e allostato patrimoniale riclassificato.
Una volta riclassificati gli schemi, quindi, si rende poi necessario revisionare tutti i numeri delle
voci iscritte nel “nuovo” Stato Patrimoniale secondo le regole dettate dal Principio Contabile
Applicato 4/3 (per una specifica delle quali si rinvia alla lettura del paragrafo 9.3 “Il primo stato
patrimoniale: criteri di valutazione”).
RIVALUTAZIONE:
Valori al 31/12/2015
aggiornati al 31/12/2016
↓
Valori
al 01/01/2017
Fa parte di questa fase anche una eventuale attività di revisione straordinaria dell’inventario
dell’Ente, attività che ricordiamo deve in ogni caso concludersi entro il secondo eserciziodall’entrata in vigore della contabilità economico-patrimoniale.
Una volta terminata questa prima parte, si rende necessario predisporre una tabella che, per
ciascuna voce già riclassificata, mostra le differenze di valutazione (siano esse negative o
positive).
56
L’approvazione dei prospetti da parte del Consiglio
Risulta importante sottolineare che i prospetti riclassificati e rivalutati insieme
alle tabelle di cui sopra (“prospetto che evidenzia il raccordo tra la vecchia e la
nuova classificazione” e “tabella che, per ciascuna delle voci dell’inventario e
dello stato patrimoniale riclassificato, affianca gli importi di chiusura del
precedente esercizio, gli importi attribuiti a seguito del processo di rivalutazione
e le differenze di valutazione, negative e positive”), devono essere oggetto di
approvazione del Consiglio Comunale (in quanto si ridetermina il patrimonio
netto dell’ente) in sede di approvazione del rendiconto dell’esercizio di avvio
della contabilità economico patrimoniale.
57
La redazione delle scritture contabile conseguenti
Una volta terminare le due attività (riclassificazione e rivalutazione) sopra meglio descritte si rende
necessaria la predisposizione delle scritture:
1) di apertura dei conti riclassificati secondo la nuova articolazione dello stato patrimoniale
2) di rilevazione delle differenze di valutazione
3) di “ripresa” delle rimanenze e dei risconti attivi e passivi registrati nell’esercizio
precedente
Particolare rilevanza hanno soprattutto le scritture di cui al punto 2, in quanto ovviamente la fase di
rivalutazione può comportare un aumento o una diminuzione del Patrimonio Netto e si rende
necessario apportare quindi a quest’ultima voce le necessarie rettifiche:
� aumentandolo laddove le voci dell’attivo sono aumentate o quelle del passivo diminuite
� diminuendolo laddove le voci dell’attivo sono diminuite o quelle del passivo aumentate
Quando alle voci da ridurre all’interno dell’aggregato del Patrimonio Netto il Principio Contabile
Applicato 4/3 prevede:
L’ultima scrittura rileva l’incremento o la costituzione delle riserve di capitale, nel caso in cui lerettifiche positive siano di importo superiore a quello delle rettifiche negative. In caso di maggiorirettifiche negative, la differenza è portata a riduzione delle eventuali riserve preesistenti.
…
Se le riserve non sono sufficienti a compensare le rettifiche negative, si rileva una perdita darivalutazione, destinata ad essere recuperata negli esercizi successivi.
58
L’informativa da inserire nella Relazione sulla Gestione
Ultima (anche se “last but not least”) attività richiesta è la predisposizione di una
sezione da inserire nella Relazione sulla gestione allegata al primo rendiconto
riguardante il primo esercizio di adozione della contabilità economico
patrimoniale al fine di dar conto:
o delle principali differenze tra il primo Stato Patrimoniale di apertura e
l’ultimo stato patrimoniale predisposto secondo il precedente
ordinamento contabile, fornendo informazioni circa la riconciliazione
delle poste rilevanti e sugli effetti derivanti dall’applicazione dei principi
sul Valore Netto Contabile
o delle modalità di valutazione delle singole poste attive e passive dello
stato patrimoniale iniziale
o delle componenti del patrimonio in corso di ricognizione o in attesa di
a) imprese controllate a altre amministrazioni pubbliche
b) imprese collegate b imprese controllate
c) altre imprese c imprese partecipate
3) Titoli (inv. a medio e lungo termine) d altri soggetti
4) Crediti di dubbia esigibilità 3 Altri titoli
5) Crediti per depositi cauzionali
ATTIVO CIRCOLANTE ATTIVO CIRCOLANTE
RIMANENZE RIMANENZE
1) Verso contribuenti CREDITI
2) Verso enti del sett pubblico allargato 1) Crediti di natura tributaria
a) Stato - correnti a Crediti da tributi destinati al finanziamento della sanità
- capitale b Altri crediti da tributi
b) Regione - correnti c Crediti da Fondi perequativi
- capitale 2) Crediti per trasferimenti e contributi
c) Altri - corrente a verso amministrazioni pubbliche
- capitale b imprese controllate
3) Verso debitori diversi: c imprese partecipate
a) verso utenti di servizi pubblici d verso altri soggetti
b) verso utenti di beni patrimoniali 3) Verso clienti ed utenti
c) verso altri - correnti 4) Altri Crediti
- capitale a verso l'erario
d) da alienazioni patrimoniali b per attività svolta per c/terzi
e) per somme corrisposte c/terzi c altri
4) Crediti per IVA
5) Per depositi
a) banche
b) Cassa Depositi e prestiti
Riclassificazione ATTIVO: alcuni esempi
61
PATRIMONIO NETTO PATRIMONIO NETTO
Netto Patrimoniale 1) Fondo di dotazione
Netto da beni demaniali 2) Riserve
CONFERIMENTI a da risultato economico di esercizi precedenti
Conferimenti da trasferimenti in c/capitale b da capitale
Conferimenti da concessioni di edificare c da permessi di costruire
3) Risultato economico dell'esercizio
FONDI PER RISCHI ED ONERI
1) Per trattamento di quiescenza
2) Per imposte
3) Altri
TRATTAMENTO DI FINE RAPPORTO
DEBITI DEBITI
Debiti di finanziamento 1) Debiti da finanziamento
1) per finanziamento a breve termine a prestiti obbligazionari
2) per mutui e prestiti b v/ altre amministrazioni pubbliche
3) per prestiti obbligazionari c verso banche e tesoriere
4) per debiti pluriennali d verso altri finanziatori
Debiti di funzionamento 2) Debiti verso fornitori
Debiti per IVA 3) Acconti
Debiti per anticipazioni di cassa 4) Debiti per trasferimenti e contributi
Debiti per somme anticipate da terzi a enti finanziati dal servizio sanitario nazionale
Debiti verso b altre amministrazioni pubbliche
1) imprese controllate c imprese controllate
2) imprese collegate d imprese partecipate
3) altri (aziende speciali, consorzi, ist.) e altri soggetti
Altri debiti 5) Altri debiti
a tributari
b verso istituti di previdenza e sicurezza sociale
c per attività svolta per c/terzi
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LE VOCI PRINCIPALI
� Immobilizzazioni e relativi fondi
� Partecipazioni
� Crediti e FSC
� Disponibilità liquide
� Le voci di Patrimonio Netto
� La gestione degli ex «conferimenti»
� Debiti
� Ratei e risconti
63
LA GESTIONE DEGLI IMMOBILI
� Incrementi: passaggio da «pagato» a «SAL»
� Prima i iscriveva tra i conti d’ordine negli “impegni per opere da realizzare” gli importi relativi
a residui passivi del titolo II che, oggi, costituiscono dei debiti v/s fornitori o
trasferimenti/contributi
� “Ai fini dell’ammortamento i terreni e gli edifici soprastanti sono contabilizzati separatamenteanche se acquisiti congiuntamente”. Quindi Nei casi in cui negli atti di provenienza degli
edifici (Rogiti o atti di trasferimento con indicazione del valore peritale) il valore dei terreni
non risulti indicato in modo separato e distinto da quello dell’edificio soprastante, si applica il
parametro forfettario del 20% al valore indiviso di acquisizione.
� Nei casi in cui non è disponibile il costo storico, il valore catastale è costituito da quelloottenuto applicando all'ammontare delle rendite risultanti in catasto, vigenti al 1° gennaiodell'anno di imposizione, rivalutate del 5 per cento ai sensi dell'articolo 3, comma 48, dellalegge 23 dicembre 1996, n. 662, i seguenti moltiplicatori: a. 160 per i fabbricati classificati nelgruppo catastale A e nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, con esclusione della categoriacatastale A/10; b. 140 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B e nelle categoriecatastali C/3, C/4 e C/5; b-bis. 80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale D/5; c.80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale A/10; d. 60 per i fabbricati classificatinel gruppo catastale D, ad eccezione dei fabbricati classificati nella categoria catastale D/5;tale moltiplicatore è elevato a 65 a decorrere dal 1° gennaio 2013; e. 55 per i fabbricaticlassificati nella categoria catastale C/1.
� Per i terreni agricoli, il valore è costituito da quello ottenuto applicando all'ammontare delreddito dominicale risultante in catasto, vigente al 1° gennaio dell'anno d’imposizione,rivalutato del 25 per cento ai sensi dell'articolo 3, comma 51, della legge 23 dicembre1996, n. 662, un moltiplicatore pari a 130.
� Variazione aliquote di ammortamento
64
La registrazione delle scritture
La contabilità economico patrimoniale viene tenuta in partita doppia, non in partita singola come la
contabilità finanziaria.
Risulta di primaria importanza evidenziare subito un passaggio del Principio Contabile Applicato
concernente la contabilità economico-patrimoniale degli enti in contabilità finanziaria (allegato n. 4/3 al
D.Lgs. 118/2011):
La corretta applicazione del principio generale della competenza finanziaria (allegato n. 1 di cui alpresente decreto) è il presupposto indispensabile per una corretta rilevazione e misurazione delle
variazioni economico-patrimoniali occorse durante l’esercizio e per consentire l’integrazione dei duesistemi contabili.
Ciò in quanto la maggior parte delle principali registrazioni in contabilità economico-patrimoniale avviene
attraverso la cosiddetta Matrice di Correlazione (o Matrice di Transizione), ovvero un automatismo che dai
movimenti in finanziaria genera le registrazioni in partita doppia relative alla contabilità economico-
patrimoniale. E’ del tutto ovvio, però, che se non vengono correttamente registrate le scritture in
finanziaria, anche le scritture in partita doppia risulteranno sbagliate.
Prioritariamente è necessario sottolineare che esistono tre Piani dei Conti:
PER LA CONTABILITA’ FINANZIARIA (basata su una partita singola)
1) Il Piano dei Conti Finanziario
PER LA CONTABILITA’ ECONOMICO-PATRIMONIALE (basata sulla partita doppia)
1) Il Piano dei Conti Economico
2) Il Piano dei Conti Patrimoniale
65
Il Piano dei Conti Finanziario - lo conosciamo ormai piuttosto bene - ci permette di codificare
fino al quinto livello le operazioni finanziarie che andiamo a registrare:
ENTRATE
USCITE
Piano dei conti finanziario MACRO Livelli Voce Codice Voce
E I Entrate correnti di natura tributaria, contributiva e perequativa E.1.00.00.00.000
E II Tributi E.1.01.00.00.000
E III Imposte, tasse e proventi assimilati E.1.01.01.00.000
E IV Imposta municipale propria E.1.01.01.06.000
E V Impos ta municipa le propria ri s coss a a segui to del l 'a ttività ordinaria di ges tione E.1.01.01.06.001
E V Impos te municipa le propria ri s coss e a segui to di attivi tà di veri fica e control lo E.1.01.01.06.002
E IV Imposta comunale sugli immobili (ICI) E.1.01.01.08.000
E V Impos ta comunale s ugl i immobi l i (ICI) ri scos sa a seguito del l 'a ttività ordinaria di gestione E.1.01.01.08.001
E V Impos ta comunale s ugl i immobi l i (ICI) ri scos sa a seguito di attivi tà di veri fi ca e control lo E.1.01.01.08.002
E IV Addizionale comunale IRPEF E.1.01.01.16.000
E V Addiziona le comunale IRPEF ri scos sa a seguito del l 'a ttività ordinaria di gestione E.1.01.01.16.001
E V Addiziona le comunale IRPEF ri scos sa a seguito di attivi tà di veri fi ca e control lo E.1.01.01.16.002
Piano dei conti finanziario MACRO Livelli Voce Codice Voce
U I Spese correnti U.1.00.00.00.000
U II Redditi da lavoro dipendente U.1.01.00.00.000
U III Retribuzioni lorde U.1.01.01.00.000
U IV Retribuzioni in denaro U.1.01.01.01.000
U V Arretrati per anni precedenti corri s pos ti a l personale a tempo indeterminato U.1.01.01.01.001
U V Voci stipendia l i corris poste a l pers onale a tempo indeterminato U.1.01.01.01.002
U V Straordinario per i l personale a tempo indeterminato U.1.01.01.01.003
U V Indenni tà ed al tri compens i , esclus i i rimbors i spes a per miss ione, corri sposti a l pers onale a tempo indeterminato U.1.01.01.01.004
U V Arretrati per anni precedenti corri s pos ti a l personale a tempo determinato U.1.01.01.01.005
U V Voci stipendia l i corris poste a l pers onale a tempo determinato U.1.01.01.01.006
U V Straordinario per i l personale a tempo determinato U.1.01.01.01.007
U V Indenni tà ed al tri compens i , esclus i i rimbors i spes a documentati per miss ione, corri sposti a l pers onale a tempo
determinato
U.1.01.01.01.008
U V Ass egni di ri cerca U.1.01.01.01.009
66
Il Piano dei Conti Economico, invece, ci permette di codificare le voci di costo e di ricavo
(all’interno del Conto Economico) che andiamo a movimentare:
COSTI (DARE di Conto Economico)
RICAVI (AVERE di Conto Economico)
Piano dei conti economico
2 Componenti negativi della gestione
2.1 Costi della produzione
2.1.1 Acquisto di materie prime e/o beni di consumo
2.1.1.01 Acquisto di materie prime e/o beni di consumo
2.1.1.01.01 Giornali, riviste e pubblicazioni
2.1.1.01.01.001 Giornali e riviste B 9
2.1.1.01.01.002 Pubblicazioni B 9
2.1.1.01.02 Altri beni di consumo
2.1.1.01.02.001 Carta, cancelleria e stampati B 9
2.1.1.01.02.002 Carburanti, combustibili e lubrificanti B 9
2.1.1.01.02.003 Equipaggiamento B 9
2.1.1.01.02.004 Vestiario B 9
2.1.1.01.02.005 Accessori per uffici e alloggi B 9
2.1.1.01.02.006 Materiale informatico B 9
2.1.1.01.02.007 Altri materiali tecnico-specialistici non sanitari B 9
2.1.1.01.02.008 Strumenti tecnico-specialistici non sanitari B 9
2.1.1.01.02.009 Beni per attività di rappresentanza B 9
2.1.1.01.02.010 Acquisto di beni per consultazioni elettorali B 9
2.1.1.01.02.011 Generi alimentari B 9
2.1.1.01.02.012 Accessori per attività sportive e ricreative B 9
2.1.1.01.02.014 Stampati specialistici B 9
2.1.1.01.02.999 Altri beni e materiali di consumo n.a.c. B 9
Raccordo con
conto economico
Piano dei conti economico
1 Componenti positivi della gestione
1.1 Proventi di natura tributaria, contributiva e perequativa
1.1.1 Proventi da tributi
1.1.1.01 Proventi da imposte, tasse e proventi assimilati
1.1.1.01.06 Imposta municipale propria
1.1.1.01.06.001 Imposta municipale propria riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestione A 1
1.1.1.01.06.002 Imposte municipale propria riscosse a seguito di attività di verifica e controllo A 1
1.1.1.01.08 Imposta comunale sugli immobili (ICI)
1.1.1.01.08.001 Imposta comunale sugli immobili (ICI) riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestione A 1
1.1.1.01.08.002 Imposta comunale sugli immobili (ICI) riscossa a seguito di attività di verifica e controllo A 1
1.1.1.01.16 Addizionale comunale IRPEF
1.1.1.01.16.001 Addizionale comunale IRPEF riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestioneA 1
1.1.1.01.16.002 Addizionale comunale IRPEF riscossa a seguito di attività di verifica e controllo A 1
1.1.1.01.17 Addizionale regionale IRPEF non sanità
1.1.1.01.17.001 Addizionale regionale IRPEF non sanità riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestione A 1
1.1.1.01.17.002 Addizionale regionale IRPEF non sanità riscossa a seguito di attività di verifica e controllo A 1
1.1.1.01.20 Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) non Sanità
1.1.1.01.20.001 Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) non Sanità riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestione A 1
1.1.1.01.20.002 Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) non Sanità riscossa a seguito di attività di verifica e controllo A 1
Raccordo con
conto economico
67
Infine, il Piano dei Conti Patrimoniale ci permette di codificare le voci dell’attivo e del
passivo (all’interno dello Stato Patrimoniale) che andiamo a movimentare:
ATTIVO (DARE di Stato Patrimoniale)
PASSIVO (AVERE di Stato Patrimoniale)
Piano dei conti patrimoniale Raccordo con Stato
Patrimoniale
1 Attivo1.2 Immobilizzazioni
1.2.1 Immobilizzazioni immateriali
1.2.1.01 Costi di impianto e di ampliamento
1.2.1.01.01 Costi di impianto e di ampliamento
1.2.1.01.01.01 Costi di impianto e di ampliamento
1.2.1.01.01.01.001 Costi di impianto e di ampliamento A B I 1
1.2.1.02 Costi di ricerca, sviluppo e pubblicità
1.2.1.02.01 Costi di ricerca e sviluppo
1.2.1.02.01.01 Costi di ricerca e sviluppo
1.2.1.02.01.01.001 Costi di ricerca e sviluppo A B I 2
Piano dei conti patrimoniale Raccordo con Stato
Patrimoniale
2 Passivo2.1 Patrimonio netto
2.1.1 Capitale
2.1.1.01 Capitale sociale
2.1.1.01.01 Capitale sociale
2.1.1.01.01.01 Capitale sociale
2.1.1.01.01.01.001 Capitale sociale P A I
2.1.1.02 Fondo di dotazione
2.1.1.02.01 Fondo di dotazione
2.1.1.02.01.01 Fondo di dotazione
2.1.1.02.01.01.001 Fondo di dotazione P A I
2.1.2 Riserve
2.1.2.01 Riserve da utili
2.1.2.01.01 Riserve derivanti da leggi o obbligatorie
2.1.2.01.01.01 Riserve derivanti da leggi o obbligatorie
2.1.2.01.01.01.001 Riserve derivanti da leggi o obbligatorie P A II a
2.1.2.01.02 Riserve statutarie
2.1.2.01.02.01 Riserve statutarie
2.1.2.01.02.01.001 Riserve statutarie P A II a
2.1.2.01.03 Avanzi (disavanzo) portati a nuovo
2.1.2.01.03.01 Avanzi (disavanzo) portati a nuovo
2.1.2.01.03.01.001 Avanzi (disavanzo) portati a nuovo P A II a
68
La Matrice da una scrittura in partita singola effettuata sui conti del Piano Finanziario
determina una scrittura in partita doppia effettuata attraverso i conti del Piano Economico e
del Piano Patrimoniale; la visualizzazione di tale processo è in orizzontale:
Analizziamo i vari passaggi nel dettaglio.
Il primo passaggio avviene al momento dell’accertamento:
1.3.2.01.01.01.006 Crediti da ri s cos sione Imposta
municipa le propria
Piano economico Piano patrimoniale
69
Ovvero, all’accertamento viene movimentato il 5° livello in finanziaria:
e tale movimentazione genera in automatico la seguente scrittura in partita doppia:
E V Imposta municipale propria riscossa a seguito
dell'attività ordinaria di gestione
E.1.01.01.06.001
DARE AVERE
SP 1.3.2.01.01.01.006 Crediti da riscossione Imposta municipale propria 100
CE 1.1.1.01.06.001 Imposta municipale propria riscossa a seguito dell'attività ordinaria di gestione 100
70
Un secondo passaggio avviene al momento della variazione della liquidità:
Ovvero, nel caso dell’esempio, al momento dell’emissione della reversale, si genera in
automatico la seguente scrittura in partita doppia:
Dare
(ATTIVO)
Avere
(PASSIVO)
Codice voce SP Liq -
DARE
Voce SP Liq - DARE Codice voce SP Liq -
AVERE
Voce SP Liq - AVERE
1.3.4 Dis ponibi l i tà l iquide 1.3.2.01.01.01.006 Credi ti da ri scoss ione Impos ta
municipa le propria
Piano patrimoniale (variazione della liquidità)
71
Risulta importante capire un ultimo dettaglio:
QUANDO SI ATTIVA
LA MATRICE DI CORRELAZIONE?
Sul punto, il principio contabile 4/3 prevede:
Pur non esistendo una correlazione univoca fra le fasi dell’entrata e della spesaed il momento in cui si manifestano i ricavi/proventi ed i costi/oneri nel corsodell’esercizio,
i ricavi/proventi conseguiti sono rilevati in corrispondenza
con la fase dell’accertamento delle entrate,
ed i costi/oneri sostenuti sono rilevati in corrispondenza
con la fase della liquidazione delle spese.
72
Esistono tuttavia delle eccezioni a tale principio:
- i costi derivanti dai trasferimenti e contributi (correnti, agli investimenti e inc/capitale) che sono rilevati in corrispondenza dell’impegno della spesa;
- le entrate dei titoli 5 “Entrate da riduzione di attività finanziaria”, 6 “Accensione diprestiti”, 7 “Anticipazioni da istituto tesoriere/cassiere” e 9 “Entrate per conto terzie partite di giro”, il cui accertamento determina solo la rilevazione di crediti e nondi ricavi.
- le spese del titolo 3 “Spese per incremento attività finanziarie”, 4 “RimborsoPrestiti”, 5 “Chiusura Anticipazioni ricevute da istituto tesoriere/cassiere” e 7“Uscite per conto terzi e partite di giro”, il cui impegno determina solo larilevazione di debiti e non di costi<,
- le entrate e le spese relative al credito IVA e debito IVA, il cui accertamento eimpegno/liquidazione determinano la rilevazione di crediti e debiti;
- la riduzione di depositi bancari che è rilevata in corrispondenza agli incassi perPrelievi da depositi bancari ;
- l’incremento dei depositi bancari che è rilevata in corrispondenza ai pagamentiper Versamenti da depositi bancari.
In particolare, con riferimento ai titoli delle entrate 5, 6 e 7, e delle spese 3, 4 e 5, laregistrazione dei crediti e dei debiti in contabilità economico-patrimoniale è effettuataanche con riferimento agli accertamenti e agli impegni registrati nell’esercizio conimputazione agli esercizi successivi (e non considera gli impegni e gli accertamentiimputati all’esercizio in corso se registrati negli esercizi precedenti).
73
Non tutte le scritture necessarie per la rappresentazione della
situazione economico-patrimoniale dell’Ente, tuttavia, possono
essere derivate in automatico dalla finanziaria.
A queste si rende, infatti, necessario apportare le cosiddette scritture di assestamento,
da suddividere fra:
� scritture di integrazione: rilevano le quote di competenza che si vogliono attribuire
all’esercizio in precedenza non rilevati (ammortamenti, svalutazione crediti, fondi rischi
ed oneri futuri, ratei attivi e passivi, rilevazione interessi attivi, fatture da ricevere,
liquidazioni Iva finali, ecc.)
� scritture di rettifica: stornano componenti di reddito già rilevati che, non essendo di
competenza dell’esercizio, devono essere rinviati al futuro (rimanenze, risconti attivi e
passivi, ecc.)
74
I prospetti da predisporre
Una volta completate tutte le scritture necessarie, si deve procedere
alla predisposizione dei tre prospetti da approvare:
Stato Patrimoniale
Conto Economico
Nota Integrativa
75
76
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78
Come si può ben vedere, vengono sempre inserite due specifiche colonne con i riferimenti alle
classificazioni utilizzate per gli schemi degli altri Enti molto utili per il consolidamento dei conti:
� Riferimento art. 2424 CC e Riferimento art. 2425 CC (Enti con Bilancio in IV Direttiva CEE)
� Riferimento DM 26/4/95
Inoltre le corrette aggregazioni dei conti analitici (utilizzate per le registrazioni in partita doppia) in
quelle dei prospetti da approvare sono facilitate dall’inserimento su ogni voce del Piano dei Conti
Economico e del Piano dei Conti Patrimoniale di specifica indicazione:
79
80
81
82
Infine quanto alla Nota Integrativa si evidenzia che la stessa è ricompresa
nelle informazioni da inserire nella Relazione sulla Gestione allegata al
Rendiconto, come previsto dall’art. 11 c. 6 del D.Lgs. 118/2011:
6. La relazione sulla gestione allegata al rendiconto è un documento illustrativodella gestione dell’ente, nonché dei fatti di rilievo verificatisi dopo la chiusuradell'esercizio e di ogni eventuale informazione utile ad una migliorecomprensione dei dati contabili. In particolare la relazione illustra:
...
n) gli elementi richiesti dall'articolo 2427 e dagli altri articoli del codice civile,nonché da altre norme di legge e dai documenti sui principi contabili applicabili;
...
BILANCIO
CONSOLIDATO
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Al fine di rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione
finanziaria e patrimoniale, oltre al risultato economico, della
complessiva attività svolta dagli Enti Locali attraverso le proprie
articolazioni organizzative, i loro enti strumentali e le loro società
controllate e partecipate, ogni ente – dopo aver redatto il bilancio
economico-patrimoniale – sarà chiamato a predisporre il Bilancio
Consolidato del gruppo facente capo allo stesso.
Alla definizione della corretta gestione di tale adempimento viene
dedicato l’intero Principio Contabile Applicato concernente il Bilancio
Consolidato (allegato n. 4/4 al D.Lgs. 118/2011).
85
Il bilancio consolidato del gruppo di un’amministrazione pubblica è:
- obbligatorio, dall’esercizio 2016, con riferimento all’esercizio 2015, per tutti gli enti di cuiall’articolo 1, comma 1 del presente decreto, con le seguenti eccezioni:
▪ gli enti non sperimentatori possono rinviare l’adozione del bilancio consolidatoall’esercizio 2017, con riferimento all’esercizio 2016;
▪ i comuni con popolazione inferiore ai 5.000 abitanti sono tenuti alla predisposizione delbilancio consolidato a decorrere dall’esercizio 2018, con riferimento all’esercizio 2017;
- predisposto in attuazione degli articoli dall’11-bis all’11-quinquies del presente decreto e diquanto previsto dal presente principio;
- composto dal conto economico, dallo stato patrimoniale e dai relativi allegati (relazione sullagestione consolidata comprensiva della nota integrativa e relazione dell’organo di revisione);
- riferito alla data di chiusura del 31 dicembre di ciascun esercizio;
- predisposto facendo riferimento all’area di consolidamento, individuata dall’ente capogruppo,alla data del 31 dicembre dell’esercizio cui si riferisce;
- approvato entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello di riferimento, fermo restandoche i componenti del gruppo devono trasmettere all’ente capogruppo i dati contabilinecessari per il consolidamento entro il termine stabilito dall’ente capogruppo nelRegolamento di contabilità ovvero con altro proprio atto o, in mancanza, entro il termineprevisto al paragrafo 3.2 del presente principio.
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Quanto alla sua struttura l’art. 11-bis del D.Lgs. 118/2011 prevede:
2. Il bilancio consolidato è costituito dal conto economico consolidato, dallo statopatrimoniale consolidato e dai seguenti allegati:
a) la relazione sulla gestione consolidata che comprende la nota integrativa;
b) la relazione del collegio dei revisori dei conti
Se anche il primo documento andrà approvato (a parte per chi non ha potuto e voluto
ulteriormente rinviarlo) solo entro il prossimo 30 settembre, risulta necessario porre in
essere alcune attività propedeutiche:
1) Definizione del “Gruppo Amministrazione Pubblica”
2) Individuazione degli enti da considerare per la predisposizione del bilancio considerato
3) Comunicazioni ai componenti del gruppo
Analizziamo nel dettaglio gli adempimenti che si rende necessario porre in essere.
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Definizione del “Gruppo Amministrazione Pubblica” (G.A.P.)
Prima attività propedeutica necessaria è la selezione e conseguente stesura dell’elenco di
tutti gli enti, organismi e società rientranti nel G.A.P..
Come chiaramente definito dal paragrafo 2 del Principio Contabile Applicato concernente il
Bilancio Consolidato il “Gruppo Amministrazione Pubblica” comprende:
• gli organismi strumentali
• gli enti strumentali:
– controllati
– partecipati
• le società:
– controllate
– partecipate
La definizione del gruppo amministrazione pubblica fa riferimento ad una nozione dicontrollo di “diritto”, di “fatto” e “contrattuale”, anche nei casi in cui non è presente unlegame di partecipazione, diretta o indiretta, al capitale delle controllate ed a una nozione dipartecipazione.
88
Quanto agli organismi strumentali il Principio prevede che, essendo gli stessi
una articolazione organizzativa della capogruppo (come ad esempio le Istituzioni)
e non avendo pertanto un bilancio completamente autonomo (ma, secondo il
principio generale di universalità, le loro contabilità debbano essere ricondotte al
sistema di bilancio entro il termine dell’esercizio), di conseguenza le loro
risultanze sono già comprese nel rendiconto consolidato della capogruppo.
Gli organismi strumentali dell’amministrazione pubblica capogruppo come definiti
dall’articolo 1 comma 2, lettera b) del presente decreto, in quanto trattasi delle
articolazioni organizzative della capogruppo stessa e, di conseguenza, già
compresi nel rendiconto consolidato della capogruppo. Rientrano all’interno di
tale categoria gli organismi che sebbene dotati di una propria autonomia
contabile sono privi di personalità giuridica;
89
Quanto invece agli enti strumentali vengono fatte due specifiche distinzioni.
In particolare si considerano enti strumentali controllati:
...gli enti pubblici e privati e dalle aziende nei cui confronti la capogruppo:
a) ha il possesso, diretto o indiretto, della maggioranza dei voti esercitabili nell’ente o nell’azienda;
b) ha il potere assegnato da legge, statuto o convenzione di nominare o rimuovere la maggioranza deicomponenti degli organi decisionali, competenti a definire le scelte strategiche e le politiche di settore,nonché a decidere in ordine all’indirizzo, alla pianificazione ed alla programmazione dell’attività di un enteo di un’azienda;
c) esercita, direttamente o indirettamente la maggioranza dei diritti di voto nelle sedute degli organidecisionali, competenti a definire le scelte strategiche e le politiche di settore, nonché a decidere in ordineall’indirizzo, alla pianificazione ed alla programmazione dell’attività dell’ente o dell’azienda;
d) ha l’obbligo di ripianare i disavanzi nei casi consentiti dalla legge, per percentuali superiori alla quota dipartecipazione;
e) esercita un’influenza dominante in virtù di contratti o clausole statutarie, nei casi in cui la legge consentetali contratti o clausole. L’influenza dominante si manifesta attraverso clausole contrattuali che incidonosignificativamente sulla gestione dell’altro contraente (ad esempio l’imposizione della tariffa minima,l’obbligo di fruibilità pubblica del servizio, previsione di agevolazioni o esenzioni) che svolge l’attivitàprevalentemente nei confronti dell’ente controllante. I contratti di servizio pubblico e di concessionestipulati con enti o aziende, che svolgono prevalentemente l’attività oggetto di tali contratti presuppongonol’esercizio di influenza dominante.
L’attività si definisce prevalente se l’ente controllato abbia conseguito nell’anno precedente ricavi eproventi riconducibili all’amministrazione pubblica capogruppo superiori all’80% dei ricavi complessivi.
Non sono comprese nel perimetro di consolidamento gli enti e le aziende per i quali sia stata avviata unaprocedura concorsuale, mentre sono compresi gli enti in liquidazione
Sono invece considerati enti strumentali partecipati gli altri enti pubblici e privati e le aziende nei cui
confronti l’Ente ha solo una partecipazione in assenza delle condizioni di cui sopra.
90
Infine, anche quanto alle società si deve fare riferimento a: enti organizzati in una delle formesocietarie previste dal codice civile Libro V, Titolo V, Capi V, VI e VII (società di capitali), o i gruppi ditali società nelle quali l’amministrazione esercita il controllo o detiene una partecipazione. Inpresenza di gruppi di società che redigono il bilancio consolidato, rientranti nell’area diconsolidamento dell’amministrazione come di seguito descritta, oggetto del consolidamento sarà ilbilancio consolidato del gruppo. Non sono comprese nel perimetro di consolidamento le società perle quali sia stata avviata una procedura concorsuale, mentre sono comprese le società inliquidazione
In particolare sono definite società controllate quelle in cui la capogruppo:
a) ha il possesso, diretto o indiretto, anche sulla scorta di patti parasociali, della maggioranza deivoti esercitabili nell’assemblea ordinaria o dispone di voti sufficienti per esercitare una influenzadominante sull’assemblea ordinaria;
b) ha il diritto, in virtù di un contratto o di una clausola statutaria, di esercitare un’influenzadominante, quando la legge consente tali contratti o clausole. L’influenza dominante simanifesta attraverso clausole contrattuali che incidono significativamente sulla gestionedell’altro contraente (ad esempio l’imposizione della tariffa minima, l’obbligo di fruibilità pubblicadel servizio, previsione di agevolazioni o esenzioni) che svolge l’attività prevalentemente neiconfronti dell’ente controllante . I contratti di servizio pubblico e di concessione stipulati consocietà, che svolgono prevalentemente l’attività oggetto di tali contratti presuppongonol’esercizio di influenza dominante.
L’attività si definisce prevalente se la società controllata abbia conseguito nell’anno precedente ricavia favore dell’amministrazione pubblica capogruppo superiori all’80% dell’intero fatturato
Viene poi prevista una norma transitoria per i primi esercizi di applicazione (2015–2017), secondo
cui non devono essere considerate le società quotate (società emittenti strumenti finanziari quotati inmercati regolamentati) e quelle da esse controllate ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile.
91
Sono invece considerate partecipate le società dove si verificano
contestualmente i seguenti due requisiti:
• totale partecipazione pubblica
• affidatarie dirette di servizi pubblici locali dell’ente locale
(indipendentemente dalla quota di partecipazione)
Anche in quest’ultimo caso è prevista una disciplina transitoria secondo
cui fino al 2019 (con riferimento all’esercizio 2018) non sono
considerate le società nelle quali l’ente, direttamente o indirettamente,
dispone di una quota significativa di voti, esercitabili in assemblea, pari o
superiore al 20% (10% se trattasi di società quotata).
92
Si rammenta che:
• Ai fini dell’inclusione nel gruppo dell’amministrazione pubblica non rileva la
forma giuridica nè la differente natura dell’attività svolta dall’ente
strumentale o dalla società.
• Il gruppo “amministrazione pubblica” può comprendere anche gruppi
intermedi di amministrazioni pubbliche o di imprese. In tal caso il bilancio
consolidato è predisposto aggregando anche i bilanci consolidati dei gruppi
intermedi.
93
Individuazione degli enti da considerare per la predisposizione del bilancio
consolidato
L’inclusione nel Gruppo Amministrazione Pubblica di un ente, organismo o
società non determina necessariamente che lo stesso debba essere consolidato:
risulta necessario costruire un secondo elenco dei componenti del GAP da
comprendere nel Bilancio Consolidato.
Sono due i casi in cui non risulta necessario consolidare i componenti del GAP:
• Irrilevanza
• Impossibilità di reperire le informazioni
94
Quanto al caso di irrilevanza, questa sussiste in due casi:
1.salvo il caso dell’affidamento diretto sono considerate irrilevanti, e non oggetto di
consolidamento, le quote di partecipazione inferiori all’1% del capitale della società
partecipata
2. Sono considerati irrilevanti i bilanci che presentano, per ciascuno dei seguenti
parametri, una incidenza inferiore al 10 per cento per gli enti locali ... rispetto alla
posizione patrimoniale, economico e finanziaria della capogruppo:
• totale dell’attivo,
• patrimonio netto,
• totale dei ricavi caratteristici.
In presenza di patrimonio netto negativo, l’irrilevanza è determinata con riferimento ai
soli due parametri restanti.
Con riferimento all’esercizio 2018 e successivi sono considerati irrilevanti i bilanci
che presentano, per ciascuno dei predetti parametri, una incidenza inferiore al 3 per
cento.
95
La valutazione di irrilevanza deve essere formulata sia con riferimento al singolo enteo società, sia all’insieme degli enti e delle società ritenuti scarsamente significativi, inquanto la considerazione di più situazioni modeste potrebbe rilevarsi di interesse ai finidel consolidamento. Si deve evitare che l’esclusione di tante realtà autonomamenteinsignificanti sottragga al bilancio di gruppo informazioni di rilievo. Si pensi, adesempio, al caso limite di un gruppo aziendale composto da un considerevole numerodi enti e società, tutte di dimensioni esigue tali da consentirne l’esclusione qualorasingolarmente considerate.
Pertanto, ai fini dell’esclusione per irrilevanza, a decorrere dall’esercizio 2018, lasommatoria delle percentuali dei bilanci singolarmente considerati irrilevanti devepresentare, per ciascuno dei parametri sopra indicati, un’incidenza inferiore al 10 percento rispetto alla posizione patrimoniale, economica e finanziaria della capogruppo.Se tali sommatorie presentano un valore pari o superiore al 10 per cento, lacapogruppo individua i bilanci degli enti singolarmente irrilevanti da inserire nelbilancio consolidato, fino a ricondurre la sommatoria delle percentuali dei bilanciesclusi per irrilevanza ad una incidenza inferiore al 10 per cento.
Al fine di garantire la significatività del bilancio consolidato gli enti possonoconsiderare non irrilevanti i bilanci degli enti e delle società che presentano percentualiinferiori a quelle sopra richiamate. A decorrere dall’esercizio 2017 sono considerati
rilevanti gli enti e le società totalmente partecipati dalla capogruppo, le società
in house e gli enti partecipati titolari di affidamento diretto da parte dei
componenti del gruppo, a prescindere dalla quota di partecipazione.
96
Il caso di impossibilità di reperire le informazioni in tempi ragionevoli e senza spese
sproporzionate, invece è decisamente residuale e, come dice lo stesso principio contabile applicato
4/4, i casi sono estremamente limitati e riguardano eventi di natura straordinaria (terremoti,
alluvioni e altre calamità naturali).
Nel caso in cui non risultino enti o società controllate o partecipate oggetto di
consolidamento, la delibera di approvazione del rendiconto dichiara formalmente che l’ente
non ha enti o società, controllate o partecipate, che, nel rispetto del principio applicato del
bilancio consolidato, sono oggetto di consolidamento e che, conseguentemente, non
procede all’approvazione del bilancio consolidato relativo all’esercizio precedente.
Di tale dichiarazione è data evidenza distinta rispetto al rendiconto secondo le modalità previste
per la pubblicazione dei bilanci e dei rendiconti.
Infine ricordiamo che sia l’elenco dei componenti del GAP (di cui al paragrafo precedente) sia
quello degli enti, aziende e società compresi nel bilancio consolidato (di cui al presente paragrafo),
così come i relativi aggiornamenti, devono essere oggetto di approvazione da parte della Giunta.
Inoltre, entrambi gli elenchi sono aggiornati alla fine dell’esercizio per tenere conto di quanto
avvenuto nel corso della gestione. La versione definitiva dei due elenchi è inserita nella nota
integrativa al bilancio consolidato.
97
Comunicazioni ai componenti del gruppo
Una volta completati e approvati i due elenchi si rende necessario procedere con tre diverse
comunicazioni agli enti da consolidare:
• comunicazione che il loro bilancio sarà oggetto di consolidamento
• comunicazione dell’elenco degli altri enti compresi nel consolidato
• comunicazione delle direttive necessarie per il consolidamento
Quanto a quest’ultimo punto, le direttive devono riguardare:
• le modalità e tempi di trasmissione dei documenti. Il principio specifica che i documenti
di norma dovranno essere trasmessi alla capogruppo entro 10 giorni dall’approvazionedei bilanci e, in ogni caso, entro il 20 luglio dell’anno successivo a quello di riferimento.Inoltre se alle scadenze previste i bilanci dei componenti del gruppo non sono ancorastati approvati, è trasmesso il pre-consuntivo o il bilancio predisposto ai finidell’approvazione.
• le indicazioni di dettaglio e le informazioni integrative che devono essere trasmesse alla
capogruppo per il consolidamento. Oltre al bilancio completo (stato patrimoniale, conto
economico e nota integrativa) si ritengono indispensabili il dettaglio delle operazioni
infragruppo, ovvero crediti, debiti, proventi e oneri, utili e perdite conseguenti a
operazioni effettuate tra le componenti del gruppo
• le istruzioni per uniformare (se non in contrasto con la normativa civilistica) i principi di
valutazione di bilancio e le modalità di consolidamento previsti nel principio 4/4
Si evidenzia che tali comunicazioni vanno rifatte qualora alla fine dell’esercizio di riferimentodel consolidato, l’elenco degli enti compresi nel bilancio consolidato risulti variato rispettoalla versione elaborata all’avvio dell’esercizio.
98
E’ stato chiarito che:
Considerato che, a seguito dell’entrata in vigore del d.lgs. 139/2015 i bilanci degli entistrumentali e delle società del gruppo non sono tra loro omogenei, è necessario richiedereagli enti strumentali che adottano la sola contabilità economico patrimoniale e alle societàdel gruppo:
– le informazioni necessarie all’elaborazione del bilancio consolidato secondo iprincipi contabili e lo schema previsti dal d.lgs. 118/2011, se non presenti nella notaintegrativa;
L’applicazione del d.lgs. 130/2015 rende i bilanci degli enti strumentali in contabilità economico patrimoniale e delle società del gruppo non omogenei con ibilanci della capogruppo e degli enti strumentali in contabilità finanziaria. In particolare:
• nello stato patrimoniale scompaiono azioni proprie (portate a diminuzione del patrimonio netto), conti d’ordine e aggi e disaggi di emissione;
• i Costi di ricerca, sviluppo, pubblicità capitalizzati sono eliminati dalle immobilizzazioni;
• sono presenti specifiche voci per i derivati attivi e passivi e per le operazioni intrattenute con le imprese sottoposte al controllo delle controllanti oltre chenel patrimonio netto una riserva per le operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi;
• nel conto economico mancheranno gli oneri e i proventi straordinari e i componenti eccezionali sono spiegati nelle note al bilancio;
• si dà evidenza dei rapporti con le imprese sottoposte al controllo del controllante nella parte finanziaria del conto economico (classe D) attraverso glioneri e i proventi che derivano dalla valutazione al fair value dei derivati;
• è presente una riserva di copertura nelle poste del patrimonio netto che rappresenta la riserva per la copertura del rischio di variazione dei flussi finanziarifuturi;
• non sono presenti i conti d’ordine, le informazioni sugli impegni e i rischi sono commentati analiticamente nelle note al bilancio;
• il fair value è il criterio di base per la misurazione degli strumenti finanziari derivati, e continua ad essere vietato per la misurazione delle altre attività epassività, a meno che sia consentito da una specifica legge di rivalutazione;
• l’avviamento si ammortizza in base alla vita utile. Nei rari casi in cui questa non è determinabile si ammortizza al massimo in dieci anni. È concessa unaderoga per i saldi del bilancio 2015. Ripristino di valore dell’avviamento: viene espressamente precisato il divieto di ripristino delle svalutazionidell’avviamento;
• i costi di sviluppo: si ammortizzano in base alla vita utile. Nei rari casi in cui questa non è determinabile si ammortizzano al massimo in cinque anni;
• è abrogato il criterio di valutazione costante per le attrezzature industriali e commerciali costantemente rinnovate e per le rimanenze.
– la riclassificazione dello stato patrimoniale e del conto economico secondo loschema previsto dall’allegato 11 al d.lgs 118/2011.
99
Il dopo attività propedeutiche
A questo punto, chiarite le attività propedeutiche all’introduzione del bilancio consolidato, la
principale domanda che può sorgere è: come si giunge ora agli schemi da approvare
facenti riferimento al 31/12 del primo anno di applicazione? Basta sommare i valori facenti
riferimento alla medesima categoria di Stato Patrimoniale e Conto Economico?
Per rispondere dobbiamo far riferimento al fatto che, in estrema semplificazione, il bilancio
consolidato è un po’ come il bilancio di una famiglia.
Poniamo, ad esempio (per assurdo), che il padre compri il telefono che la figlia non vuole
più usare e glielo paghi 100, poi la figlia usi 60 (parte di quei 100) per comprarsi un vestito
in un negozio.
In tale esempio ci sono delle operazioni interne al gruppo:
• il cellulare non viene mai dismesso dal “gruppo famiglia”
• i 100 per pagarlo non escono dal medesimo
Altre invece sono esterne:
• il vestito entra nel gruppo
• i soldi per pagarlo escono dal gruppo
100
Se noi guardiamo i singoli bilanci:
• in quello del padre escono 100 ed entra un telefono
• in quello della figlia esce un telefono, entrano 100, entra un vestito ed
escono 60
• Se invece noi guardiamo quello del “gruppo famiglia”:
• Entra un vestito
• Escono 60
Per creare il bilancio consolidato si devono quindi “sterilizzare le partite
infragruppo” ovvero elidere (togliere in entrambi i bilanci) le operazioni che
hanno determinato un mero spostamento di risorse da un membro all’altro del
gruppo senza determinare una rilevanza esterna dell’operazione.
101
Stato Patrimoniale e Conto Economico al 31/12/20xx
dell’Ente
+Stato Patrimoniale e Conto Economico al 31/12/20xx
di Enti, Aziende e Società compresi nel Bilancio Consolidato
![AZETA Lavoro - cisldeilaghi.it · bale di accordo cessano di avere efficacia tutto agli accordi fat- ti salvi [...] gli accordi aziendali re- ... mesi del 2016 in vini e Olio più](https://static.documenti.site/doc/80x56/5c6848a009d3f2bb148d0c07/azeta-lavoro-bale-di-accordo-cessano-di-avere-efficacia-tutto-agli-accordi.jpg)
