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BRESCIA 31.1.14
A) LEGGE DI STABILITA’ 2014 N. 147/13 e altri provvedimenti di fine anno1) La disciplina della rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni2) Le altre novita che riguardano il reddito d’impresa: - Il nuovo rendimento nozionale ACE - La stralcio dei crediti e la deducibilità fiscale - Nuova disciplina dei leasing per imprese e professionisti - La nuova deduzione Irap per incremento occupazionale3) La riapertura della rivalutazione di quote e terreni4) Il nuovo quadro RW B) LA LIQUIDAZIONE SOCIETARIA: ADEMPIMENTI CONTABILI,
RESPONSABILITA’ DEI LIQUIDATORI E IMPLICAZIONI FISCALI
LEGGE DI STABILITA’ 2014 n. 147/13
Rivalutazione beni d’impresae delle partecipazioni
RIVALUTAZIONE 2013
Dovrebbe ritenenrsi che sia rivalutazione anche solo civilistica
> obiettivi
PECULIARITA’
Puo’ essere riconosciuto il maggior valore
fiscale , ma non e’ obbligatorio
Vantaggi:
1) Condizioni migliori per accesso al credito
2) Possibilita di copertura perdite per societa’ di capitali
3) Possibilita di copertura prelevamenti dei soci eccedenti il capitale per societa’ di
persone
Condizioni generali rivalutazione
IMPRESESoggettiContab. ORDINARIA
Contab. SEMPLIFICATA
Beni detenuti esercizio in corso al 31.12.12Tempistica
Beni esistenti esercizio in corso al 31.12.13
Beni rivalutabili
IMMOBILIZZAZIONI materiali e immateriali
E i beni merce ???
PARTECIPAZIONI di controll e collegamento
Proroga
C.146: si applicano le disposizioni dell’art. 14 L.
342/2000
Oggetto della proroga
Prorogato anche il riallineamento
Riallineamento
Disallineamento esistente nel bilancio 2012
Rivalutazioni volontarie
Fattispecie
Fattispecie
Trasformazioni con accettazione valori peritali
Disavanzi di fusione o scissione o conferimento
11
22
33
Problema: Rapporto tra riallineamento ex L. Stabilità 2014° riallineamento ex art. 176 Tuir
7
Confronto tra riallineamento da operazioni straordinariee riallineamento da L. S.
Costo sostitutiva
Riall. 12/16%
Riall l.s. 16/12%
Modalita versamentoIn unica soluzione
O in tre rate annuali
Riconoscimento fiscaleNuovo valore
Riall. Per ammortamenti dal periodo di opzionePer cessioni da quarto successivo opzione
Rall. L. s.. Per ammortamenti Dal terzo successivo per cessioni dal quartp
8
Oggetto
Riall. Azienda o ramo d’azienda
Riall. L. s. Singoli beni immobilizzati
Effetto patrimonionetto
Riall. Riserva di capitale non in sospensione
Riall l. s Riserva in sospensione Affrancabile con sost. 10%
Ambito oggettivo
31.12.2012 e detenuti anche nel
2013Data di necessaria
detenzione
quindi
1) Leasing: solo se riscattati entro 2012
2) Mutamento della contabilizzazione : 2012 beni merce, 2013
immobilizzi no rivalutazione
Ambito oggettivo
Operazioni straordinarie
1) Se il bene al 31.12.2012 apparteneva alla societa’ avente causa di un operazione neutrale si intende detenuto ab origine
dalla societa’ dante causa ( circ. 11/09, par. 2)
2) Il bene rivalutato non si intende ceduto se viene trasferito a causa di un’operazione neutrale ( circ.
11/09, par. 6)
Categorie Omogenee
Beni materiali “ordinari”
1
IMMOBILI2
Aree non edificabili
Fabbr. strum. per NATURA
Fabbr. strum. per DESTINAZIONE
Fabbr. PATRIMONIO
Fabbr. strum. sia per NATURA che per DESTINAZIONE
Categoria strumentalità per destinazionedestinazione
C.M. 57/E/2001
Per COEFFICIENTE ed ANNO di acquisizione
Verifica al Verifica al 31.12.1331.12.13
Aree edificabili
Categorie Omogenee
Beni mobili registrati
3
VEICOLI
AEREI
NAVI
Particolarità per deducibilità limitata
Beni immateriali4 No categorie
Rivalutazione del singolo bene
Partecipazioni5 Medesima società
Limite Economico
Criterio del VALORE D’USOVALORE D’USO
Valore del bene non superiore a quello
attribuibile in base a: Criterio del VALORE DI MERCATOVALORE DI MERCATO
Verifica effettuata con valore al 31/12/2013
Al netto della quota di ammortamento su valore pre - rivalutazione
Metodologie
Rivalutazione COSTO STORICOI
Rivalutazione COSTO STORICO e FONDO di AMMORTAMENTO
II
Riduzione FONDO di AMMORTAMENTOIII
Problema del
Valore di sostituzione che non puo’ essere superato
vedi cir. 11/09
Passaggi successivi per incrementare il bene ed il fondo
dividere il saldo attivo per gli anni residui da ammortizzare
Calcolare quale valore moltiplicato per il coefficiente d’ammortamento determina l’importo di cui al punto 1
Sommare il risultato ottenuto al costo storicoRideterminare opportunamente il fondo
d’ammortamento
Passaggi successivi per incrementare il bene ed il fondo
Esempio : Bene costo storico 300.000 ammortizzato al 31.12.2012 per 270.000, residuo quindi 30.000. Valore di mercato 310.000. Valore di sostituzione 350.000. Si determina un saldo attivo di 280.000 su cui viene versata l’imposta sostitutiva pari al 16% di 280.000, cioe’ 44800. Il coefficiente d’ammortamento e’ pari al 3% e dieci anni residui di ammortamento .
saldo attivo pari a 280.000 deve essere ammortizzato in dieci anni quindi quota annuale 28.000
28.000 : 0,03 = 933.333 ( montante)933.333 + 300.000 = 1.233.333 ( nuovo valore lordo rivalutato)Valore massimo di iscrizione nell’attivo = 350.000Decremento del fondo = 350.000 – 310.000 = 40.000 quindi fondo
decrementato da 270.000 a 40.000.Bene iscritto per 350.000, fondo per 40.000 > valore rivalutato = 310.000
Imposta sostitutiva
16%Beni ammortizzabili
12%Beni NON ammortizzabili
Da calcolarsi sul SALDO ATTIVO LORDO
Versamento in tre rate annuali senza interessi
Effetti Fiscali
Valore riconosciuto
dal 20162016
Ammortamenti
Plafond spese di manutenzione
Cessioni
Imposte differite anticipate
Valore riconosciuto
dal 20172017
Legittima distribuzione poiche derogato art. 2423
Conseguenze
Saldo Attivo ambito civilistico
Imputato al capitale sociale o allocato in apposita riserva
Art. 13 L.342/2000
In caso di riduzione cap soc. si applica articolo 2445/2482 ( esecuzione delibera dopo 90 gg da
iscrizione reg. imprese
Utilizzo per copertura perdite > del. Assem. Straord. Senza attesa dei 90 gg
Saldo Attivo ambito civilistico
Natura fiscale della riserva se rivalutazione solo civilistica circ. 22/09
Riserva di utili non in sospensione di imposta
Per soggetti Irpef la distribuzione e’ priva di effetti in capo al socio
Valore non riconosciuto
Conseguenze
Saldo Attivo
Riserva in sospensione moderata
Bene ceduto entro il 2017
Credito d’imposta per sostitutiva
Riserva liberata
Saldo Attivo
Distribuzione del saldo attivo ante 2017
Valori riconosciuti dallo stesso esercizio
Semplificata ordinariaDisciplina del saldo attivo
Affrancamento del Saldo Attivo
Sostitutiva del 10% ( sul saldo attivo netto o lordo ??)
Costo globale rivalutazione: 24,4 ( saldo attivo netto)
Contro 31,4%
Tassazione normale
LE MODIFICHE ALL’ACEE ALLE PERDITE SU CREDITI
COSA CAMBIA
ANNO 2013 = 3%ANNO 2014 = 4%
ANNO 2015 = 4,5%ANNO 2016 = 4,75%
La determinazione degli acconti deve essere effettuata senza tener conto dell’incremento dell’ACE
IL RENDIMENTO
GLI ACCONTI
pag. La nuova ACE
Deduzione perdite su creditiSi prescinde dagli elementi certi e precisi se avviene la
Cancellazione dei crediti operata in applicazione di principi contabili
( legge stabilita comma 160 che modifica ultimo periodo art. 101 comma 5 del Tuir)
Decorrenza:Periodo d’imposta in corso al
31.12.2013
Deduzione perdite su creditiI casi in cui il credito e’ stornato dall’attivo patrimoniale
( interpretativo 1 del Doc. 12)
1) Crediti minori per effetto di riconoscimento giudiziale
2) Transazioni3) Prescrizioni4) Cessione
Deduzione perdite su creditiCessione di crediti ( OIC 15, par. D.VII a) e D VII b)
1) Cessione pro soluto2) Cessione pro solvendo
Non va eseguito lo storno quando l’acquirente in realta’ ha solo l’incarico di
riscuotere il creditoE quando il credito e’ svalutato in
contropartita di un fondo
Deduzione IMU per immobili strumentali
Per immobili strumentali:1)Per natura
2)Per destinazione
30% imu per 2013 20% imu per 2013
Nessuna deduzione ai fini IRAP
Deducibilita’ IMU vale sia per imprese che per professionisti
Esclusi:1)Immobili merce ( che non pagano IMU da parte del costruttore se non
locati)2)Immobili patrimonio
LE MODIFICHE AI LEASING
RICORDARSI CHE:
PER AVERE LA DEDUCIBILITA’ FISCALE E’ NECESSARIO CHE IL CONTRATTO DI LEASING ABBIA UNA DURATA MINIMA
ANCORATA ALLA NORMA FISCALE
LA DEDUZIONE FISCALE NON E’ VINCOLATA ALLA DURATA DEL LEASING.
BENI MOBILI DEDUCIBILI IN 2/3 AMMORTAMENTO. IMMOBILI DEDUCIBILI CON REGOLE DI 11 ANNI E 18 ANNI
CONTRATTI FINO AL 28
APRILE 2012
CONTRATTI DAL 29
APRILE 2012 AL 31.12.13
pag. Le modifiche al Leasing
DEDUZIONE FISCALE NON VINCOLATA A DURATA BENI MOBILI DEDUCIBILI IN 1/2 AMMORTAMENTO.
IMMOBILI DEDUCIBILI IN MINIMO 12 ANNI
CONTRATTI DAL 2014
PROFESSIONISTI
MODIFICATO ART. 54 COMMA 2 TUIRRIDOTTO PERIODO DI DEDUZIONE LEASING DA 15 A
12 ANNIMA
NON E’ STATO RIMOSSO L’ART. 1 COMMA 335 DELLA L. 296/2006 CHE RENDE INDEDUCIBILE OGNI CANONE PER LEASING STIPULATI DAL 2010 IN POI
QUINDI ???
SUBENTRO: SI APPLICANO LE VECCHIE REGOLE ( CIRC. 10/2006)
LEASE BACK : DIVENTANO DEDUCIBILI I CANONI ANCHE PER IMMOBILI
ACQUISTATI DOPO IL 2009
DEDUZIONI IRAP PER INCREMENTO DELLA BASE
OCCUPAZIONALE
LA NUOVA DEDUZIONE IRAP
La legge di stabilità, per abbattere il cuneo fiscale, ha introdotto una deduzione ai fini IRAP consistente nella possibilità di dedurre dalla base imponibile IRAP i costi per il
personale dipendente di nuova assunzione con contratto a tempo indeterminato, nel limite massimo di 15.000 euro per ogni nuova singola assunzione
Il risparmio massimo annuale è di euro 585,00, pari al 3,90% di euro 15.000.
la deduzione in commento spetta – al verificarsi delle condizioni - per il periodo d'imposta in cui è avvenuta la nuova assunzione con contratto a
tempo indeterminato e per i due successivi, salvo che intervenga la decadenza
pag. 131Fiscalità del trust
LA NUOVA DEDUZIONE IRAP
Sono ammessi a fruire dell'agevolazione i contribuenti che rientrano tra i "soggetti passivi dell'imposta", ad eccezione delle Pubbliche amministrazioni, cioè:a) le società di capitali e gli enti commerciali (limitatamente ai lavoratori impiegati nell’attività commerciale eventualmente esercitata) ivi inclusi i trust (esercenti in via esclusiva o principale attività commerciali);b) le società in nome collettivo, in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate nonché le persone fisiche esercenti attività commerciali;c) le persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate;d) i produttori agricoli titolari di reddito agrario, esclusi quelli con volume d’affari annuo non superiore a 7.000 euro, che si avvalgono del regime speciale di esonero degli adempimenti IVA, sempreché non vi abbiano rinunciato;e) gli enti privati residenti e le società e gli enti non residenti.
pag. 131Fiscalità del trust
LA NUOVA DEDUZIONE IRAP
Il beneficio è condizionato all’incremento del numero di lavoratori dipendenti assunti con contratto a tempo indeterminato, sia a tempo pieno che parziale, rispetto al numero dei lavoratori assunti con il medesimo contratto mediamente occupati nel periodo d'imposta precedente.Per verificare la spettanza del beneficio occorre quindi che si verifichi un innalzamento del numero dei lavoratori dipendenti assunti a tempo indeterminato rispetto alla media del periodo precedente, per cui occorre fare un raffronto con il dato storicoPer il calcolo della media dei lavoratori occupati deve essere utilizzata la media aritmetica.
pag. 131Fiscalità del trust
LA NUOVA DEDUZIONE IRAP
Si incappa nella decadenza del beneficio nel caso in cui il livello occupazionale raggiunto non venga mantenuto.
La nuova deduzione spetta a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2014, per cui operativamente la concreta fruizione avverrà con la
predisposizione della Dichiarazione IRAP 2015
pag. 131Fiscalità del trust
La deduzione è data dal minore valore tra:1) il minore dei seguenti importia) costo effettivo del personale neoassunto sostenuto relativo ai dipendenti assunti nel periodo d'imposta e per il quale s'intende fruire della deduzione;b) valore massimo di 15.000 euro ragguagliato ad anno;2) l'incremento del costo del personale risultante dal bilancio di esercizio.
Legge di stabilita’ 2014Comma 156
Proroga rivalutazione partecipazioni e terreni
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
1) al primo periodo, le parole «1º luglio 2011» sono sostituite dalle seguenti: «1º gennaio 2014»;
2) al secondo periodo, le parole «30 giugno 2012» sono sostituite dalle seguenti: «30 giugno 2014»;
3) 3) al terzo periodo, le parole «30 giugno 2012» sono sostituite dalle seguenti: «30 giugno 2014».
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
Possesso Redazione
perizia
1.1.2014 30.06.2014 30.06.2015 30.06.2016
Versamento
imposta (1° rata)
Versamento 2° rata
(interessi 3% annuo)
Versamento 3° rata
(interessi 3% annuo)
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
Partecipazioni non qualificate
Partecipazioni qualificate Terreni
2% 4% 4%
Valore di perizia
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
TASSAZIONE ORDINARIA
Terreni non edificabili Opzione per l’imposta sostitutiva del 20%
Terreni edificabili Tassazione ordinaria sulla plusvalenza con possibilità di tassazione separata
Partecipazioni non qualif.
Tassazione al 20% della plusvalenza
Partecipazioni qualificata
Tassazione aliquote Irpef ordinarie del 49,72%
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
Il recupero delle sostitutive precedenti
La norma Art. 7, co. 2, lett. ee) ff) gg) D.L. 70/2011
La compensazione Deduco da quanto devo pagare quanto già versato
Rimborso Nel caso di primo versamento maggiore non è possibile il rimborso della differenza
Applicazione Sia con riguardo alle partecipazioni che ai terreni
LA NUOVA PREVISIONEProcedure ammesse:
1. Compensazione nuova imposta – vecchia imposta ( eseguibile anche bloccando
le rate residue della precedente rivalutazione 2012/2013 – circ. 47/11)
2. Compensazione possibile anche senza eseguire la nuova rivalutazione ma
utilizzando le rate ancora a debito della rivalutazione 2012/2013 ( – circ. 47/11)
3. Versamento nuova imposta e rimborso vecchia imposta - 48 mesi da
versamento
Rideterminazione valori terreni partecipazioni
RIAPERTURA RIVALUTAZIONEPARTECIPAZIONI E TERRENI
Valutazioni in diminuzione circ. 1/13
Circ. 1/13 risposta 4.1 : due alternative:
a)indicare il corrispettivo ai fini delle imposte indirette almeno quanto
quello periziato ( con pagamento di imposte indirette piu’ elevato poiche’
eseguito su un valore piu’ alto rispetto a quello pattuito
b)Eseguire entro 30.6.2014 nuova perizia con valore meno elevato
senza versare nulla o compensando la rata precedentemente versata
Nuovo valore inferiore- conseguenze
Partecipazioni : cessione a corrispettivo inferiore a quello di perizia determina una minusvalenza indeducibile ( art. 5, comma 6 L.448/2001)
Terreni : se il corrispettivo di cessione e’ inferiore al valore rivalutato ritorna valido il costo storico ( circ. 81/2002)
PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN DONAZIONE O SUCCESSIONE
Successione - art. 68, c. 6 Tuir: valore rilevante ai fini imposta successione dato da art. 16 D.L. 346/90 – valore contabile il costo ereditato può essere inferiore rispetto al costo riconosciuto in capo al de cuius (irrilevanti le rivalutazioni del de cuius)
Donazione: si assume come costo quello del donante rilevanti le rivalutazioni del donante
Rideterminazione valori terreni partecipazioni
PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN SUCCESSIONE O DONAZIONE E RIVALUTAZIONE
SuccessioneSuccessione
1. Discontinuità di valori tra de cuius ed erede
2. Necessaria pronuncia esplicita delle Entrate per legittimare
la detrazione dalla nuova imposta sostitutiva pagata da
erede dalla vecchia imposta sostitutiva pagata dal de cuius
Rideterminazione valori terreni partecipazioni
PARTECIPAZIONI RICEVUTE IN SUCCESSIONE O DONAZIONE E RIVALUTAZIONE
DonazioneDonazioneContinuità dei valori donante donatario e oggettività del valore rivalutato (R.M. 141/2003) Legittimo (?) scontare da imposta versata da donatario quella versata da donanteDonante ha rivalutato da 50.000 a 100.000 versando 4% = 4000. Donatario rivaluta a 150.000 = 150.000 x 4% = 6000 – 4000 = 2000
Rideterminazione valori terreni partecipazioni
TERRENI RICEVUTI IN DONAZIONE O SUCCESSIONE
AREE LOTTIZZATE - art. 68, c. 2 Tuir: valore normale al momento di inizio lottizzazione
AREE EDIFICABILI - art. 68, c. 2 Tuir: si assume come costo quello rilevante di fini della denuncia di successione o donazione (valore normale)
Verificare effettiva convenienza alla rivalutazioneVerificare effettiva convenienza alla rivalutazione
Rideterminazione valori terreni partecipazioni
Art. 9 , L. 97/13 ( Legge Europea)Provvedimento 18.12.2013
Circ. 38 del 23.12.2013Quadro RW ( art. 4 e 5 D.L. 167/90)
1) Abrogate le sezioni I ( trasferimenti per motivi legati a spese correnti) e III ( flussi finanziari). Obblighi di comunicazione dei flussi a carico
degli intermediari2) Sezione II ( detenzione):
a) La locuzione al «termine del periodo d’imposta» viene sostituita da « i soggetti che… detengono nel periodo d’imposta..» quindi obbligo
anche se alla fine del periodo l’attivita’ non e’ piu’ esistenteb) Abrogato il tetto soglia pari a € 10.000
c) Introdotto il concetto di titolare effettivo
Nozione di titolare effettivo, art. 2 allegato tecnico al D.Lgs 231/07
Per titolare effettivo s'intende:a) in caso di società:1) la persona fisica o le persone fisiche che, in ultima istanza, possiedano o controllino
un'entità giuridica, attraverso il possesso o il controllo diretto o indiretto di una percentuale sufficiente delle partecipazioni al capitale sociale o dei diritti di voto in seno a tale entità giuridica, anche tramite azioni al portatore, purchè non si tratti di una società ammessa alla quotazione su un mercato regolamentato e sottoposta a obblighi di comunicazione conformi alla normativa comunitaria o a standard internazionali equivalenti; tale criterio si ritiene soddisfatto ove la percentuale corrisponda al 25 per cento più uno di partecipazione al capitale sociale;
2) la persona fisica o le persone fisiche che esercitano in altro modo il controllo sulla direzione di un'entità giuridica;
b) in caso di entità giuridiche quali le fondazioni e di istituti giuridici quali i trust, che amministrano e distribuiscono fondi:1) se i futuri beneficiari sono già stati determinati, la persona fisica o le persone fisiche beneficiarie del 25 per cento o più del patrimonio di un'entità giuridica;
2) se le persone che beneficiano dell'entità giuridica non sono ancora state determinate, la categoria di persone nel cui interesse principale è istituita o agisce l'entità giuridica;
3) la persona fisica o le persone fisiche che esercitano un controllo sul 25 per cento o più del patrimonio di un'entità giuridica.
Criterio circ. 38/13 Titolare effettivo
Partecipazione in stati collaborativi
• In RW si indica la partecipazione
• Partecipazione in stati non collaborativi
• In RW si indica il bene detenuto dalla societa’ ( cumulativamente salvo detenere apposito prospetto)
Distinzione tra stati collaborativi e stati non collaborativi
WHITE LIST
NON WHITE LIST MA COLLABORATIVI
Esempio 1 : comproprieta’ di bene
ESEMPIO 1 :Cinque persone fisiche detengono la proprieta’ di un immobile all’estero il cui valore e’ € 500.000
• Ciascuno dichiara il valore intero dell’immobile riportando la quota di possesso del 20% ( criterio modificato rispetto alla circ. 45/10)
Esempio 2 : partecipazione 26% societa’ white listESEMPIO 2 :Detenzione partecipazione superiore
al 25% in societa’ white list
• RW per quota di partecipazione
Esempio 3 : partecipazione 50% societa’ italiana
ESEMPIO 3 : Detenzione partecipazione 50% societa’ italiana che detiene 100% di societa’ estera la quale a sua volta detiene investimenti all’estero
• NO RW per quota di partecipazione, No RW per societa’ Italiana la quale e’ esclusa dall’obbligo di monitoraggio
Esempio 4 : partecipazione 15% societa’ white list e 50% Italiana
ESEMPIO 4 : Detenzione partecipazione 15% societa’ white list piu’ 50% societa’ italiana che detiene 50% societa’ white list
• SI RW per quota di partecipazione, da indicare al 40% in quanto titolare effettivo
Esempio 5 : partecipazione 26% societa’ non w.l.
partecipazione 26% societa’ non w.l. che detiene investimenti in italia
• SI RW ma per quota di partecipazione, nonostante la societa’ sia non w.l. poiche’ i beni sono detenuti in italia
Esempio 6 : partecipazione 26% societa’ non w.l.
partecipazione 26% societa’ non w.l. che detiene investimenti all’estero
• SI RW per i beni esteri valore complessivo
esoneriESONERI:Persone fisiche che prestano lavoro
all’estero per lo Stato Italiano o per Organizzazioni Internazionali > esonero totale
Persone fisiche che prestano lavoro all’estrro in zone di frontiera > esonero limitato al paese ove si lavora
Art. 9 , L. 97/13 ( Legge Europea)Modifiche al monitoraggio valutazione
Quadro RW ( art. 4 e 5 D.L. 167/90)
1) Sezione II ( detenzione):d) Se l’attivita’ viene affidata in gestione a societa’
fiduciaria o altro intermediario finanziario, l’obbligo non sussiste se i flussi finanziari sono aggottati a
ritenuta o imposta sostitutiva ( prima l’esonero non era condizionato alla ritenuta)
Indicazione del valore
VALORE DA INDICAREVa indicato il valore iniziale e quello finale con la stessa
modalita con cui viene eseguita la valorizzazione per IVAFE
Per conti correnti obbligo di monitoraggio esiste sempre anche se non dovuta IVAFE ( importi inferiori € 5.000)
Per conti correnti in paesi non collaborativo occorre indicare oltre a valore iniziale e finale anche ammontare massimo raggiunto nel periodo d’imposta
Per immobile stesso valore utilizzato per IVIE
Esoneri oggettivi
Riscossione dei redditi esteri per il tramite di un sostituto che applica ritenuta, quindi:1) attivita finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o amministrazione a
intermedieri residenti2) contratti produttivi di redditi finanziari3) Attivita’ finanziarie e patrimoniali i cui redditi sono riscossi da intermediario
residente
Nuove Sanzioni e Decorrenza
SANZIONI : Violazione all’obbligo: dal 3 al 15% dell’ammontare non dichiarato
( prima era dal 10 al 50%), se il paese estero e’ black list la sanzione e’ dal 6 al 30%
Omessa presentazione ravveduta entro 90 gg : sanzione fissa € 258
Viene meno la confisca per equivalenteIn base al principio del favor rei, le nuove sanzioni sono
certamente applicabili anche al passato ( Unico 2013 compreso)
68
I documenti contabili nella liquidazione
Situazione dei conti alla data di effetto di scioglimento: prospetto che indica i saldi dei conti alla data di effetto della causa di scioglimento Amministratori
Rendiconto della gestione: vero e proprio bilancio intermedio
Bilancio iniziale di liquidazione: stato patrimoniale a valori di realizzo stralcio – budget della liquidazione
Liquidatori
Primo bilancio di liquidazione: vero e proprio bilancio con specifica informativa e suddivisione C.E. in 2 periodi riflessi fiscali
Bilanci annuali di liquidazione: veri e propri bilanci
Bilancio finale di liquidazione: S.P. semplificato con C.E. di periodo e riepilogativo + piano di riparto
argomento
69
Criteri di funzionamento
Nel rendiconto degli amministratori
Relativamente alle poste interessate dall’esercizio provvisorio
Criteri di funzionamento
adattati
Messa in liquidazione post 31.12 ma ante approvazione bilancio
Criteri di liquidazione
Dal bilancio iniziale di liquidazione
I criteri di valutazione nella liquidazione
70
Situazione dei conti– inventario contabile dei conti aperti alla data di
scioglimento bilancio di verifica– Prima base per redazione bilancio iniziale di liquidazione
La “Situazione dei conti alla data di effetto della liquidazione” (art.
2487-bis, c.c.): è una situazione contabile (piano dei conti) a saldi
aperti, senza alcuna scrittura di pre-assestamento
argomento
71
Rendiconto degli amministratori– stato patrimoniale– conto economico– nota integrativa– relazione sulla gestione
Criteri diCriteri di
funzionamento
funzionamento
adattati
adattati
Il “Rendiconto della gestione degli Amministratori” (art. 2487-bis, c.c.): è un bilancio infrannuale riferito alla frazione di esercizio compresa fra la data di chiusura dell’ultimo bilancio approvato e la data delle consegne ai liquidatori: si applicano criteri di valutazione di “funzionamento” adattati
argomento
72
Il bilancio iniziale di liquidazione: è una situazione patrimoniale (senza CE),
redatta dai liquidatori, in pari data del rendiconto della gestione; si applicano
criteri di valutazione “di realizzo (attivo) ed estinzione (passivo)”
Budget della liquidazione
Determina le scelte dei liquidatori in ordine alle possibilità di gestione
della procedura
argomento
OIC 5, punto 4.2: è rilevante per i liquidatori per la valutazione dell’obbligo di obbligo di
proporre istanza di fallimentoproporre istanza di fallimento in caso di insufficienza dei fondi liquidi esistenti
e realizzabili
NON soggetto aapprovazione
Dinamica gestionale del fondo rischi ed oneri
Ipotesi inizialeCosti :
Liquidatore 10Interessi passivi 5
RicaviAffitti attivi 3
Saldo = 10 +5-3 = 12 ( costi)
Scrittura contabile al momento di redazione del bilancio iniziale di liquidazione
DareRettifiche da liquidazione 12AvereFondo rischi ed oneri 12Pertanto il patrimonio netto di liquidazione viene
ridotto di 12In nota integrativa va redatta una tabella che elenchi le
specifiche voci
Scrittura contabile esercizio I di liquidazione
Si manifesta l’addebito di interessi passivi per 5 e l’accredito di affitti attivi per 3
DareFondo rischi 5AvereBanca 5------------------------------------------------Dare Banca 3Avere Fondo rischi 3---------------------------------------------------Saldo Fondo 10 ( 12 – 5 + 3)
Scrittura contabile esercizio II di liquidazione
Si manifesta l’addebito di compensi al liquidatore per 11 ( 1 in piu’ rispetto alla previsione)
DareFondo rischi 10Competenze liquidatore 1 ( conto economico)AvereBanca 11
Valutazioni a criterio di realizzo - stralcio
• Iscrizione maggiori/minori valori realizzo attività passività
• Stralcio costi pluriennali
• Stralcio beni immateriali non recuperabili
• Eliminazione crediti inesigibili
• Iscrizione del fondo per costi ed oneri da liquidazione
Le principali operazioni contabili nel bilancio iniziale di liquidazione
argomento
rettifiche di
liquidazione
L’iscrizione delle poste patrimoniali ai valori di realizzo - stralcio
implica la rilevazione delle rettifiche di liquidazione, il cui saldo
incide sul patrimonio netto di liquidazione senza alcun effetto
economico
differenze tra valori di funzionamento e valori di liquidazione
argomento
Le principali operazioni contabili nel bilancio iniziale di liquidazione
79
Stato patrimoniale - attivo Valori
30.6.2013
Rettifiche
liquidazione
Valori
1.7.2013
Fabbricati industriali 350.000 145.000 495.000
Mobili e arredi 30.000 - 30.000 -
Impianti specifici 45.000 - 45.000 -
Magazzino 20.000 - 5.000 15.000
Clienti 70.000 - 70.000
Cassa 1.000 - 1.000
Totale attivo 516.000 65.000 581.000
argomento
80
Bilancio del primo esercizio di liquidazione
1. stato patrimoniale
2. conto economico
3. nota integrativa
4. relazione sula gestione
5. relazione collegio sindacale
6. relazione revisore contabile
+a) situazione dei conti
b) rendiconto
c) osservazioni dei liquidatori
d) bilancio iniziale di liquidazione
Allegati
Soggetto aapprovazione
argomento
81
Bilancio esercizi di liquidazione successivi
1. stato patrimoniale
2. conto economico
3. nota integrativa
4. relazione di gestione
5. relazione collegio sindacale
6. relazione revisore contabile
NOTA INTEGRATIVA criteri di valutazione
RELAZIONE DI GESTIONEa) andamento
b) prospettive, anche temporali
c) principi e criteri adottati per realizzarla
argomento
82
Bilancio finale di liquidazione
CONTENUTO
Stato patrimoniale
Cassa e bancheCapitale netto di
liquidazioneCrediti – beni da assegnare ai soci
argomento
83
Bilancio finale di liquidazione
PROBLEMA = contenuto + arco temporale di riferimento
Conto economico
Ultimo periodo
Intera procedura
o
Ultimo periodo
Intera procedura
eOIC 5
p. 6.2.2.2.
argomento
84
Bilancio finale di liquidazione
Piano di riparto
Capitale netto di
liquidazione
Parte del netto di liquidazione spettante a
• azioni
• quote
argomento
85
Approvazione del bilancio finale di liquidazione
1. approvazione tacitatacita in assenza di reclamiNon vi sono opposizioni da parte dei soci entro 90 gg dall’iscrizione dell’avvenuto deposito del BFL
2. approvazione esplicitaesplicita da assembleaBFL approvato dai soci in assemblea totalitaria e con voto unanime
3. approvazione tacitatacita a seguito di rilascio da parte dei soci di quietanza senza riserveNon vi sono opposizioni da parte dei soci a fronte del pagamento della parte a ciascuno spettante del residuo attivo
argomento
Responsabilità di soci e liquidatori
Liquidatori Liquidatori e soci
1 2 3
Per condurre una
liquidazione non in
bonis (?)
O.I.C. 5 su istanza O.I.C. 5 su istanza
fallimentofallimento
Responsabilità
generalegenerale verso i
creditori non
soddisfatti
(art. 2495 C.C.)
Responsabilità specialespeciale
per i debiti fiscali
(art. 36 - 602/73)
86
argomento
Prededuzione per i costi di procedura ?
par condicio – rispetto privilegiA
B
Significato di « colpa»
argomento
C Deposito bilancio finale con passivita’ non accollate ne’
estinte ( Trib Catania 9.4.2009)
LA LIQUIDAZIONE:ASPETTI FISCALI
LA DATA DI EFFETTO
Imprese individuali
Società di persone
Società di capitali
Rileva la data
indicata nella
dichiarazione
resa ai fini IVA.
Il giorno in cui
si verifica
l'evento che
l'ha generata
(es. decisione
dei soci).
Iscrizione nel registro delle imprese della delibera che
accerta la causa di scioglimento.
PERIODO ANTE LIQUIDAZIONE
Imprese minori
(semplificati)
Imprese individuali in ordinaria
Società di
capitali
Reddito
determinato
ex art. 66
Tuir
Reddito
determinato
in base conto
economico
Reddito determinato in base al conto della
gestione (art. 2277 - 2487-
bis)
PERIODO ANTE LIQUIDAZIONE
È possibile il ragguaglio temporale di taluni componenti, ex art. 110, co. 5, del Tuir (ad esempio, ammortamenti, spese di manutenzione, accantonamenti, etc. …).
Rilevanza di tale frazione temporale ai fini di tutte le norme che “ripartiscono” posizioni fiscali soggettive, indipendentemente dal fatto che il dato articolo di legge parli:- di più periodi d’imposta (es. perdite pregresse ex art.
84)o
- di più esercizi (es. plusvalenze rateizzate).
PERIODO DI LIQUIDAZIONE
SOCIETÀ DI PERSONE E IMPRESE INDIVIDUALI
1. La liquidazione si chiude nel medesimo periodo d’imposta: il reddito d'impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione che deve essere redatto anche dai soggetti in contabilità semplificata (di cui all'art. 66 del Tuir).
2. La liquidazione termina entro tre esercizi: il reddito d'impresa relativo ai periodi intermedi è determinato in via provvisoria. Necessità di un conguaglio finale.
3. La liquidazione si protrae per più di tre esercizi (o omesso bilancio finale): i redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi.
PERIODO DI LIQUIDAZIONE
SOCIETÀ DI CAPITALI
1. La liquidazione si chiude nel medesimo periodo d’imposta: il reddito d'impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione.
2. La liquidazione termina entro cinque esercizi: il reddito d'impresa relativo ai periodi intermedi è determinato in via provvisoria. Necessità di un conguaglio finale.
3. La liquidazione si protrae per più di cinque esercizi (o omesso bilancio finale): i redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi.
PERIODO DI LIQUIDAZIONE
IRAP
Ai fini IRAP, la tassazione è sempre a titolo definitivo (Circolare 12 novembre 1998, n. 263/E).
Rilevanza del primo bilancio intermedio:Il liquidatore ha l’obbligo di indicare i criteri di valutazione adottati per le attività e passività.
REDDITO DELLA LIQUIDAZIONE
Svalutazione delle poste immateriali
Circ. 3/5/ 1996, n. 108/E, nega che la liquidazione possa presentare una specificità tributaria continuo
l’ammortamento
CONSEGUENZE
A) Principio di derivazione e procedure contabili per oneri e proventi della liquidazione > contrasto > variazioni nel
modello Unico
B) Svalutazione delle immobilizzazioni materiali > minus al momento del realizzo
C) Svalutazione delle immobilizzazioni immateriali non realizzabili > variazione diminutiva per ammortamento e
deduzione extracontabile eventuale costo residuo
D) Effetti ai fini Irap
LE PERDITE
Imprese individuali e società di persone
Ante liquidazione
Rilevano / sono imputate a ciascun socio in ossequio ai criteri generali → art. 8 del Tuir.
Generate nel corso della liquidazione
Rilevano solo in sede di bilancio finale, indipendentemente dalla durata della indipendentemente dalla durata della procedura.procedura.
ANTE LIQUIDAZIONEANTE LIQUIDAZIONE
SONO GIA’ TRANSITATE IN UNICO DEI SOCI
PERIODI DI LIQUIDAZIONEPERIODI DI LIQUIDAZIONE
RILEVANO SOLO IN CHIUSURA DI PROCEDURA
SOGGETTISOGGETTI
IRPEFIRPEF
LE PERDITE
Periodi intermedi = utile ( attribuito Periodi intermedi = utile ( attribuito
Per tPer trasparenza ai soci)rasparenza ai soci)
Bilancio Finale = perditaBilancio Finale = perdita
Deve ritenersi che al socio spetti il rimborsoDeve ritenersi che al socio spetti il rimborso
Di quanto pagato nei periodi intermediDi quanto pagato nei periodi intermedi
SituazioneSituazione
particolareparticolare
LE PERDITE PER SOGGETTI IRPEF
Liquidazione si protrae oltre tre esercizi: la locuzione Liquidazione si protrae oltre tre esercizi: la locuzione
« se la liquidazione si chiude in perdita» si riferisce« se la liquidazione si chiude in perdita» si riferisce
All’ultimo esercizio o all’intera liquidazione ?All’ultimo esercizio o all’intera liquidazione ?
Es. 1 periodo: perdita 100Es. 1 periodo: perdita 100
2 periodo: utile 102 periodo: utile 10
3 periodo: utile 53 periodo: utile 5
4 periodo : utile 154 periodo : utile 15
Perdita complessiva = 70, attribuibile ai soci Perdita complessiva = 70, attribuibile ai soci
* rimborso imposte pagate nei periodi intermedi ?* rimborso imposte pagate nei periodi intermedi ?
* Oppure perdita attribuibile = 100* Oppure perdita attribuibile = 100
SituazioneSituazione
particolareparticolare
LE PERDITE PER SOGGETTI IRPEF
Liquidazione si protrae oltre tre esercizi: la locuzione Liquidazione si protrae oltre tre esercizi: la locuzione
« se la liquidazione si chiude in perdita» si riferisce« se la liquidazione si chiude in perdita» si riferisce
All’ultimo esercizio o all’intera liquidazione ?All’ultimo esercizio o all’intera liquidazione ?
Es. 1 periodo: perdita 10Es. 1 periodo: perdita 10
2 periodo: utile 102 periodo: utile 10
3 periodo: utile 53 periodo: utile 5
4 periodo : utile 154 periodo : utile 15
Non c’e’ una perdita di liquidazione, Non c’e’ una perdita di liquidazione,
Quindi quella parziale di 10 non e’ attribuibileQuindi quella parziale di 10 non e’ attribuibile
SituazioneSituazione
particolareparticolare
LE PERDITE PER SOGGETTI IRPEF
MODIFICATO ART. 84 TUIR CO. 1-2
Periodo realizzo perdite
Realizzate nei primi 3 periodi d’imposta
(nuove attività)
Utilizzabili al 100% no vincolo temporale
Realizzate a partire dal 4° periodo
d’imposta
Utilizzabili 80% reddito
no vincolo temporale
LE PERDITE (post D.L. 98/2011)
perdite ante liquidazione
Utilizzabili periodi intermedi
Utilizzabili in sede di conguaglio
No vincoli temporali
perdite “intermedie”
Il riporto può in ogni caso essere effettuato nei limiti dell’80% del reddito imponibile
Non applicazione del limite dell’80% per le perdite “compensate” in Non applicazione del limite dell’80% per le perdite “compensate” in sede di conguaglio finale ( Assonime 33/11), tesi che dovrebbesede di conguaglio finale ( Assonime 33/11), tesi che dovrebbe
Essere applicabile anche quando non c’e’ conguaglio, ma sempre in Essere applicabile anche quando non c’e’ conguaglio, ma sempre in relazione all’ultimo eserciziorelazione all’ultimo esercizio
LE PERDITE (post D.L. 98/2011)
perdite prodotte negli esercizi intermedi prima
dell’utile > compensazione
Imposte pagate sugli esercizi intermedi in utile, vanno considerate a titolo di acconto, e quindi diventano un
credito d’imposta rimborsabile
perdite “intermedie” generate dopo che si formato utile
A CHI ????
Circ. 77/11 , dopo la riforma societaria con la cancellazione della Circ. 77/11 , dopo la riforma societaria con la cancellazione della societa’ si ha l’estinzione giuridica della medesima, quindi il rimborso va societa’ si ha l’estinzione giuridica della medesima, quindi il rimborso va
erogato pro quota ai soci o al designato da questi ultimierogato pro quota ai soci o al designato da questi ultimi
LE PERDITE soc. capitali, situazioni particolari
Continua….
NON E’ POSSIBILE CEDERE IL CREDITO AI SOCI AFFINCHE QUESTI LO UTILIZZINO IN COMPENSAZIONE CON LE LORO
IMPOSTE , POICHE’ L’ART. 43 BIS DEL D.P.R.600/73 AMMETTE LA CESSIONE DEL CREDITO SOLO QUANDO
QUESTO SIA STATO CHIESTO A RIMBORSO
106
1. Revoca intervenuta nell’anno di effetto
Revoca interviene prima dell’invio della dichiarazione
del periodo ante liquidazione: la revoca intervenuta nel
corso dello stesso periodo d’imposta di messa in
liquidazione annulla qualunque distinzione in termini di
periodi d’imposta
Tutto si riunifica → unico periodo
La revoca della liquidazione D.L. 16/12
2. Revoca intervenuta successivamente alla data di invio della dichiarazione del periodo ante liquidazione, ma prima dell’invio della dichiarazione del primo periodo di liquidazione
CONSEGUENZE:
a.La dichiarazione ante perde efficacia e verra’ predisposta una unica dichiarazione per l’intero periodo d’imposta.
La revoca della liquidazione
3. Revoca intervenuta successivamente alla data di invio della dichiarazione del primo periodo di liquidazione : le dichiarazioni risultano definitive e dal periodo d’imposta di revoca vengono inviate in modalita’ordinaria
La revoca della liquidazione
Fiscalita’ dell’assegnazione nella fase di liquidazione: il profilo della societa’
Bene merce ( art. 85 comma 2 Tuir) > ricavo pari al valore
normale
Bene strumentale ( art. 86 comma 1, lett. c) Tuir) > Plusvalenza
data da differenza tra valore normale e costo
non ammortizzato
Partecipazioni ( art. 97 comma 1 Tuir) > plusvalenza
pex o meno a seconda dei casi ( rientra nella casistica pex anche l’assegnazione
della partecipazione ai soci)
Casi Particolari1)Assegnazione di azienda
2)Assegnazione di contratto di leasing
ELEMENTO COMUNE A TUTTE LE ASSEGNAZIONIIn assenza di passaggio a conto economico del componente positivo occorre eseguire
una variazione in aumento nel modello unico
Fiscalita’ dell’assegnazione nella fase di liquidazione: il profilo della societa’, l’aspetto Irap
Base imponibile di cui all’art. 5 D.Lgs 446/07
« presa diretta dal bilancio»In assenza di componenti a conto
economico non dovrebbero esservi risvolti rilevanti
Base imponibile di cui all’art. 5 bis D.Lgs 446/07 « base da tuir»
Le plusvalenze sono irrilevanti, mentre peri ricavi viene citato solo comma 1 dell’art. 85 Tuir, mentre
le assegnazioni sono nel comma 2, quindi non dovrebbero esservi risvolti rilevanti
IvaIva
Art. 2, 2° comma, n. 6)
Le assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo e oggetto sono imponibili
Corte Ue e Circ. 40/02
Non sussiste imposizione di un bene prelevato da un soggetto passivo per suo uso privato quando tale bene non ha consentito una deduzione in ragione del suo acquisto presso un soggetto che non ha la qualità di soggetto passivo, e ciò anche se spese che hanno consentito una deduzione Iva versata a monte sono state successivamente sostenute per tale bene.
SE SONO STATE SOSTENUTE MANUTENZIONI STRAORDINARIE O RISTRUTTURAZIONI NEL DECENNIO PRECEDENTE L’ASSEGNAZIONE OCCORRE ESEGUIRE LA RETTIFICA DELLA
DETRAZIONE
Autoconsumo o assegnazionedi immobili
Altre indirette: imposta di registro art. 40 comma 2 DRP 131/86 : e’ alternativa all’Iva anche l’operazione esente ex art. 10 punto 8 bis ( abitativi) e 27 quinquies ( iva indetraibile all’acquisto ) >
abitativi registro 9% o 2%
* Dal 2014 € 50 + 50
• Iva detratta a monte: operazione esente a valle, salvo opzione per imponibilita’, ma attenzione alla rettifica ex 19 bis 2 DRP 633/72 se l’immobile e’ stato acquistato da meno di dieci anni
strumentali registro fisso € 200 Ipocatastali 4%
Ma se l’esenzione deriva dall’articolo 10 punto 8 ter ( immobili strumentali) non c’e’ alternativita’ quindi registro tassa fissa e ipocatastali al 4% ( 4% applicabile anche se operazione avviene in Iva)
Resta fermo pero’ il problema della rettifica della detrazione se l’acquisto e’ avvenuto da non piu’ di 10 anni
Nel caso di impresa individuale l’autoconsumo e’ esente da Iva e non vi sono imposte indirette da trasferimento
ATTENZIONE: SE L’ASSEGNAZIONE AVVIENE DA PARTE DEL COSTRUTTORE O RISTRUTTURATORE ENTRO IL QUINQUENNIO SUCCESSIVO AD ULTIMAZIONE
L’OPERAZIONE AVVIENE NECESSARIAMENTE IN IVA
Fiscalita’ dell’assegnazione nella fase di liquidazione: il profilo del socio di societa’ di
persone
Assegnazione incrementa utile societa’ che viene imputato per trasparenza al socio incrementando il costo della partecipazione. Poi la distribuzione riduce il costo della
medesima ma senza creare effetti reddituali
Confronto tra somma o valore normale del bene assegnato e valore fiscale della partecipazione non determina mai
un’eccedenza tassabile sul socio
Fiscalita’ dell’assegnazione nella fase di liquidazione: il profilo del socio di societa’ di
capitale
SOCIO PERSONA FISICA
Assegnazione in contropartita di Riserve di utile: dividendo in natura
Assegnazione in contropartita di Riserve di capitale: riduzione valore
partecipazione
CIRC. 26/04: EVENTUALE ECCEDENZA DA «SOTTOZERO» E’ QUALIFICABILE COME DIVIDENDO
Fiscalita’ dell’assegnazione nella fase di liquidazione: il profilo del socio di societa’ di
capitale
SOCIO SOCIETA’ CAPITALI
Assegnazione in contropartita di Riserve di utile: dividendo in natura
tassazione al 5%
Assegnazione in contropartita di Riserve di capitale: plusvalenza
pex da realizzo della partecipazione se sussistono i
requisiti
EVENTUALE MINUSVALENZA INDEDUCIBILE SE SUSSTONO I REQUISITI PEX
ESEMPIO
Prezzo pagato per la partecipazione = valore fiscalmente riconosciuto: 3.000
Valore normale del bene assegnato = 6.000, mentre il valore contabile è 4.500
Ripartizione capitale e riserve di capitale: 4.000
• Confronto tra 3000 e 4000 = 1000 plus pex ( o meno)
• Differenziale di 2000 e’ qualificabile come riserva di utile tassabile al 5%