sentenza 30 marzo 1992, n. 143 (Gazzetta ufficiale, 1 a serie speciale, 8 aprile 1992, n. 15); Pres.Corasaniti, Est. Granata; Eredi di Rondinelli Ardito c. Ufficio Iva di Taranto. Ord. Comm. trib.II grado Taranto 8 aprile 1991 (G.U., 1 a s.s., n. 40 del 1991)Source: Il Foro Italiano, Vol. 115, PARTE PRIMA: GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE(1992), pp. 1017/1018-1019/1020Published by: Societa Editrice Il Foro Italiano ARLStable URL: http://www.jstor.org/stable/23186649 .

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

CORTE COSTITUZIONALE; CORTE COSTITUZIONALE; sentenza 30 marzo 1992, n. 143

(Gazzetta ufficiale, la serie speciale, 8 aprile 1992, n. 15); Pres. Corasaniti, Est. Granata; Eredi di Rondinelli Ardito

c. Ufficio Iva di Taranto. Ord. Comm. trib. II grado Taran

to 8 aprile 1991 (G.U., la s.s., n. 40 del 1991).

Tributi in genere — Condono — Dichiarazione integrativa im

poste dirette presentata dagli eredi — Termini — Disparità di trattamento — Questione infondata di costituzionalità

(Cost., art. 3; d.l. 15 dicembre 1982 n. 916, ulteriore differi

mento dei termini previsti dal d.l. 10 luglio 1982 n. 429, con

vertito in 1. 7 agosto 1982 n. 516, nonché di quelli fissati

al 30 novembre 1982 per il versamento dell'acconto delle im

poste sui redditi e relativa addizionale straordinaria, art. 2 bis).

È infondata la questione di legittimià costituzionale dell'art. 2 bis

d.l. 15 dicembre 1982 n. 916, convertito nella l. 12 febbraio 1983 n. 27, nella parte in cui non prevede che anche gli eredi

dei contribuenti deceduti nel periodo dal 31 luglio 1982 al

15 marzo 1983 possano presentare, entro il 15 settembre 1983, la dichiarazione integrativa relativa alle imposte indirette do

vute dal loro dante causa, in riferimento all'art. 3 Cost. (1)

Diritto. — 1. - È stata sollevata questione incidentale di legit timità costituzionale dell'art. 2 bis d.l. 15 dicembre 1982 n. 916, convertito nella 1. 12 febbraio 1983 n. 27 (ulteriore differimento

dei termini previsti dal d.l. 10 luglio 1982 n. 429, convertito

in 1. 7 agosto 1982 n. 516, nonché di quelli fissati al 30 novem

bre 1982 per il versamento dell'acconto delle imposte sui redditi

e relativa addizionale straordinaria), nella parte in cui non pre vede che anche gli eredi dei contribuenti deceduti nel periodo

(1) È la prima volta che la Corte costituzionale si pronuncia sul di verso regime dei termini per la presentazione delle dichiarazioni di «con dono fiscale» in relazione alla diversa natura delle imposte beneficiarie del provvedimento di clemenza. La questione sollevata dalla Commis sione tributaria di Taranto concerneva l'art. 2 bis d.l. 15 dicembre 1982 n. 916, convertito nella 1. 12 febbraio 1983 n. 27, il quale prevedeva il differimento dei termini per la presentazione della dichiarazione inte

grativa — ai fini della definizione agevolata delle pendenze tributarie di cui d.l. 10 luglio 1982 n. 429, convertito nella 1. 7 agosto 1982 n. 516 — unicamente per le imposte dirette e non anche per quelle indiret

te, con conseguente sospetto di disparità di trattamento. La corte ha ritenuto l'infondatezza della questione sul rilievo che la

differente disciplina per le imposte dirette ed indirette è giustificata dal la diversità di tali tributi, che non consente «la comparazione trasversa le di istituti e normative di settore», neanche «con più limitato riferi mento alla disciplina del condono tributario».

L'importanza della decisione deve essere valutata con riferimento sia al principio generale di non confrontabilità delle discipline relative a tributi diversi (v., per analoghe affermazioni in tema di termini per gli accertamenti dell'ufficio in materia di imposta di registro, di Iva e di imposte sui redditi, Corte cost., ord. 18 febbraio 1982, n. 56, G.U. la s.s., 26 febbraio 1992, n. 9) sia al recente provvedimento di condono

previsto dalla 1. 30 dicembre 1991 n. 413. Tale provvedimento — inte

grato in parte qua dell'art. 1 d.l. 28 febbraio 1992 n. 174 — prevede infatti una disciplina dei termini estremamente variegata, la cui legitti mità sembra però implicitamente riconosciuta dalla corte (con riferi mento agli eredi del contribuente, l'art. 32 prevede, per le imposte di

rette, una proroga del termine finale al 30 settembre 1992, in caso di decesso del contribuente avvenuto entro il 1° giugno 1992; con riferi mento all'Iva, sono previste tre distinte ipotesi di proroga: art. 45, 3°

comma, dal 30 aprile 1992 al 30 settembre 1992, dal 31 luglio 1992 al 31 gennaio 1993, dal 31 marzo 1993 al 30 settembre 1993; art. 46, 2° comma, dal 30 aprile 1992 al 20 agosto 1992; art. 51, 3° comma, dal 30 aprile 1992 al 30 settembre 1992, in caso di decesso del contri buente avvenuto entro il 1° giugno 1992; in materia di imposta di regi stro, ipotecarie e catastali, imposta di successione e donazione, nonché

di imposta comunale sull'incremento di valore degli immobili, non è

stato previsto alcun differimento dei termini). Si segnala, in argomento, l'ordinanza n. 146, resa contestualmente

alla sentenza in epigrafe, con cui la Corte costituzionale ha dichiarato manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale del d.l. 10 luglio 1982 n. 429, convertito nella 1. 7 agosto 1982 n. 516, in riferimento agli art. 3 e 23 Cost., in tema di proroga dei termini

per la presentazione della dichiarazione agevolata da parte degli eredi

del debitore di imposta, prevista in materia di imposte e non invece in materia di Iva, ribadendo, anche, la non comparabilità delle situa zioni e la possibilità per il legislatore di diversificare le due discipline, in modo non arbitrario «facendo uso del suo discrezionale apprezza mento». [F. Carotti]

Il Foro Italiano — 1992 — Parte I-20.

dal 31 luglio 1982 al 15 marzo 1983 possano presentare, entro

il 15 settembre 1983, la dichiarazione integrativa di condono

relativa alle imposte dirette dovute dal loro dante causa, per

sospetta violazione del principio di eguaglianza atteso che tale

beneficio è previsto per gli eredi dei contribuenti deceduti nel

medesimo periodo, i quali possono presentare, entro il suddetto

termine del 15 settembre 1983, la dichiarazione integrativa di

condono relativa alle imposte dirette dovute dal loro dante causa.

2. - La questione non è fondata.

Il d.l. 10 luglio 1982 n. 429, convertito con modificazioni

nella 1. 7 agosto 1982 n. 516, nel dettare (agli art. 14 e ss.)

disposizioni per agevolare la definizione delle pendenze tributa

rie, ha previsto, in due capi distinti, la disciplina per le imposte dirette e quella per le imposte indirette. In particolare, in rela

zione all'imposta sul reddito per le persone fisiche, all'imposta sul reddito delle persone giuridiche e all'imposta locale sui red

diti (e relative addizionali) l'art. 14 prevede la possibilità per i contribuenti di presentare una dichiarazione integrativa in luo

go di quella eventualmente omessa ovvero per rettificare in au

mento quella già presentata: tale dichiarazione integrativa dove

va essere spedita tra il 10 ed il 30 novembre 1982, termine pro

rogato prima al 15 dicembre 1982 dal d.l. 30 novembre 1982

n. 878 e successivamente al 15 marzo 1983 dal d.l. 15 dicembre

1982 n. 916, convertito nella 1. n. 27 del 1983.

Il successivo art. 25 prevede ai fini dell'imposta sul valore

aggiunto un'analoga facoltà di presentazione di dichiarazione

integrativa al fine di supplire alla precedente mancata dichiara

zione ovvero di rettificare la dichiarazione già presentata indi

cando la maggiore imposta dovuta ovvero il minor credito spet tante. Anche in tal caso l'originario termine finale del 30 no

vembre 1982 veniva differito prima al 15 dicembre 1982 dal

d.l. 30 novembre 1982 n. 878 e successivamente al 15 marzo

1983 dal d.l. 15 dicembre 1982 n. 916, conventito nella 1. n.

27 del 1983. L'art. 31 d.l. n. 249 cit. ha poi previsto in riferi

mento all'imposta di registro, all'imposta sulle successioni e do

nazioni, nonché all'imposta comunale sull'incremento di valore

degli immobili, la possibilità per il contribuente di definire au

tomaticamente le pendenze tributarie presentando apposita ri

chiesta e versando un supplemento di imposta determinato alla

stregua di parametri variamente calcolati secondo che sia stato, 0 meno, notificato avviso di accertamento. Anche in tal caso

il termine di presentazione della richiesta era originariamente del 30 novembre 1982, successivamente prorogato — in forza

dei menzionati provvedimenti legislativi — al 15 marzo 1983.

3. - In questo contesto normativo si innesta l'art. 2 bis d.l.

15 dicembre 1982 n. 916, convertito nella 1. 12 febbraio 1983

n. 27. Tale norma apporta alcune modifiche all'art. 14 d.l. n.

429 del 1982, cit., riguardanti la dichiarazione integrativa Irpeg in caso di fusione di società; aggiunge poi, nell'ultimo periodo, che gli eredi dei contribuenti deceduti nel periodo dal 31 luglio 1982 al 15 marzo 1983 possono presentare la dichiarazione inte

grativa, relativamente alle imposte dovute dal loro dante causa, entra il 15 settembre 1983.

All'evidenza tale norma, proprio perché inserita in una modi

fica dell'art. 14, che riguarda — come rilevato — le sole impo ste sui redditi, non può che riferirsi — come del resto ritiene

anche la commissione rimettente — soltanto alle imposte diret

te; mentre nessun differimento ulteriore del termine suddetto

è previsto in caso di imposte indirette (Iva, imposta di registro,

imposta sulle successioni e donazioni, nonché imposta comuna

le sull'incremento di valore degli immobili). 4. - In tale speciale disposizione non può però ravvisarsi la

disparità di trattamento lamentata dal giudice rimettente, attesa

la diversità delle imposte considerate in comparazione (quelle dirette da un lato, quelle indirette dall'altro).

Ed infatti già nella disciplina del regime il legislatore, nell'e

sercizio della sua discrezionalità, ha distintamente preso in con

siderazione le singole imposte. Per le imposte sui redditi ha in generale contemplato che tutti

1 termini pendenti alla data della morte del contribuente o sca

denti entro quattro mesi da essa, compresi il termine per la pre sentazione della dichiarazione ed il termine per ricorrere contro

l'accertamento, sono prorogati di sei mesi in favore degli eredi

(art. 65 d.p.r. 29 settembre 1973 n. 600). Invece ai fini dell'Iva l'art. 35 bis d.p.r. 26 ottobre 1972 n.

633 — peraltro aggiunto dal d.p.r. 29 gennaio 1979 n. 24 al

testo originario che nulla al riguardo prevedeva — stabilisce

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1019 PARTE PRIMA 1020

che gli obblighi derivanti a norma del medesimo decreto (istitu tivo dell'Iva) dalle operazioni effettuate dal contribuente dece

duto possono essere adempiuti dagli eredi entro tre mesi dalla

data della morte del contribuente stesso, ancorché i relativi ter

mini siano scaduti da non oltre sei mesi prima di tale data.

Tale disciplina quindi — oltre che in origine del tutto mancante — si differenzia da quella dettata per le imposte sui redditi sia

perché la proroga è di durata diversa, sia perché riguarda nel

caso delle imposte dirette i termini pendenti ovvero destinati

a scadere immediatamente dopo il decesso, mentre nell'altro ca

so (Iva) si riferisce ai termini già scaduti immediatamente prima del decesso.

Nulla invece a tal proposito è tuttora previsto dal d.p.r. 26

ottobre 1972 n. 637 e dal successivo d. leg. 31 ottobre 1990

n. 345 in tema di imposta sulle successioni e sulle donazioni, né dal d.p.r. 26 aprile 1986 n. 131 in tema di imposta di registro.

Anche la disciplina del condono tributario — che ha caratte

re speciale rispetto al regime base delle singole imposte — pre senta soluzioni differenziate.

Infatti, con riferimento al condono del 1982, il legislatore in un primo tempo (d.l. n. 429 del 1982, convertito in 1. n.

516 del 1982) ha ritenuto di non dar rilievo al fatto del decesso

del contribuente; successivamente (con il d.l. n. 916 del 1982,

convertito in 1. n. 27 del 1983) ha preso in considerazione solo

le imposte dirette prevedendo una proroga dei termini in favore

degli eredi del contribuente; nulla invece ha previsto per l'Iva,

come anche per le altre imposte indirette. Ed anche il recente

provvedimento legislativo diretto ad agevolare la definizione dei

rapporti tributari pendenti (1. 30 dicembre 1991 n. 413) prevede una disciplina settoriale e niente affatto unificata. L'art. 32, ai fini delle imposte sui redditi, contempla in favore degli eredi

una proroga del termine finale (del 30 aprile 1992) per presenta re la dichiarazione integrativa (termine differito fino al 30 set

tembre 1992) ove il decesso si sia verificato nel periodo dal 1°

dicembre 1991 al 30 aprile 1992. Per l'Iva sono previste (dagli art. 45, 3° comma, 46, 2° comma, e 51, 3° comma) tre distinte

ipotesi di proroga del termine per presentare la dichiarazione

integrativa in caso di decesso del contribuente avvenuto quattro mesi prima della scadenza del termine stesso. Nulla è invece

previsto in favore degli eredi dei contribuenti in caso di imposta di registro, ipotecarie e catastali, imposta di successione e dona

zione, nonché di imposta comunale sull'incremento di valore

degli immobili. Questa disciplina variegata e composita — può in conclusio

ne rilevarsi — è correlata alla diversità delle imposte prese in

considerazione, sicché non è, in linea generale, possibile, al fine

di riscontrare una disparità di trattamento, la comparazione tra

sversale di istituti e normative di settore; né tale comparazione

può operarsi con più limitato riferimento alla disciplina del con

dono tributario che vede il legislatore — nel limite del principio di ragionevolezza — libero di esercitare la sua discrezionalità

adottando soluzioni diverse in relazione alle diverse imposte. Per questi motivi, la Corte costituzionale dichiara non fonda

ta la questione di legittimità costituzionale dell'art. 2 bis d.l.

15 dicembre 1982 n. 916, convertito nella 1. 12 febbraio 1983

n. 27 (ulteriore differimento dei termini previsti dal d.l. 10 lu

glio 1982 n. 429, convertito in 1. 7 agosto 1982 n. 516, nonché

di quelli fissati al 30 novembre 1982 per il versamento dell'ac

conto delle imposte sui redditi e relativa addizionale straordina

ria), sollevata in relazione all'art. 3 Cost, dalla Commissione

tributaria di Taranto con l'ordinanza in epigrafe.

Il Foro Italiano — 1992.

CORTE COSTITUZIONALE; sentenza 9 marzo 1992, n. 89

(Gazzetta ufficiale, la serie speciale, 18 marzo 1992, n. 12); Pres. Corasaniti, Est. Greco; Soc. Cliniche riunite c. Esat

toria del comune di Roma (Avv. Casulli); interv. Pres. cons,

ministri (Avv. dello Stato D'Amato). Ord. Trib. Roma 19

dicembre 1990 (G.U., la s.s., n. 22 del 1991).

Riscossióne delle imposte — Fallimento fiscale — Disciplina —

Incostituzionalità (Cost., art. 24; d.p.r. 29 settembre 1973 n.

602, disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito, art. 97).

È illegittimo, per violazione dell'art. 24 Cost., l'art. 97, 3 ° com

ma, d.p.r. 29 settembre 1973 n. 602, nella parte in cui, a

richiesta dell'intendente di finanza, prevede la dichiarazione

del fallimento (c.d. «fallimento fiscale») del debitore d'impo sta che sia imprenditore commerciale, per morosità di rata

o rate di imposta d'importo superiore a lire cinquecen tomila. (1)

(1) I. - Questione analoga a quella affrontata dalla Corte costituzio nale era stata proposta da Trib. Casale Monferrato, ord. 23 ottobre

1991, pubblicata sulla Gazzetta ufficiale il giorno successivo a quello dell'udienza innanzi alla corte.

In passato la Corte costituzionale aveva ritenuto la legittimità della

previgente disciplina del fallimento fiscale di cui agli art. 261 e 262

d.p.r. 29 gennaio 1958 n. 645 (abrogato a seguito dell'entrata in vigore della riforma tributaria del 1973): v. sent. 6 luglio 1970, n. 114, Foro

it., 1970, I, 2303; ord. 30 novembre 1971, n. 195, id., Rep. 1972, voce

Tributi in genere, n. 1120; sent. 15 luglio 1975, n. 215, id., 1975, I, 2671. Più di recente, la Corte costituzionale — chiamata a pronunciarsi

da Trib. Roma, ord. 21 gennaio 1988, id., Rep. 1988, voce Riscossione delle imposte, n. 138, sulla legittimità del fallimento fiscale (come disci

plinato dall'art. 97, 3° comma, d.p.r. 29 settembre 1973 n. 602) nel

caso di mancato pagamento di tributi iscritti a ruolo in via provvisoria per la pendenza di ricorsi dinanzi alle commissioni tributarie — ha re

spinto in limine la questione per mancanza di rilevanza «in quanto al momento della dichiarazione di fallimento, cosi come al momento della

proposizione dell'incidente di costituzionalità, non sussisteva la morosi tà del contribuente» (ord. 23 febbraio 1989, n. 66, id., Rep. 1989, voce

cit., n. 146). Ad un analogo epilogo era probabilmente destinata la

questione sollevata con ord. 19 dicembre 1990 (da cui la sentenza in

epigrafe) atteso che il Tribunale di Roma — adito per la revoca di una dichiarazione di fallimento fiscale — dava atto della insussistenza

(seppure riconosciuta dopo la dichiarazione di fallimento) del debito tributario. Per Cass. 18 gennaio 1988, n. 324, id., Rep. 1988, voce

Tributi in genere, n. 1465, in motivazione, per esteso in Rass. imp., 1988, 229, con nota di Majorano, Iscrizione a ruolo in via provvisoria e fallimento fiscale-, la sentenza è annotata anche da G. Anni, Falli mento fiscale: ulteriori questioni di diritto sostanziale e processuale, in Esattore, 1988, 650; da Di Gravio, li condono ed il fallimento fisca le, in Dir. fallim., 1988, II, 671, «è pacifico che anche dopo la dichiara zione di fallimento questo deve essere revocato se il debito tributario

venga escluso (o ridotto in ammontare inferiore a quello richiesto) con

pronunzia passata in giudicato; ed altresì che il giudice dell'opposizione può sospendere il processo in attesa della decisione della controversia

d'imposta da parte del giudice tributario»; tale decisione è condivisa, seppure con alcuni dubbi, da Trib. Roma 28 febbraio 1990, Foro it., Rep. 1990, voce Fallimento, n. 241. Il problema della rilevanza della

questione sollevata dal giudice romano non è stato però affrontato dal la Corte costituzionale avendo questa ritenuto, a dispetto del chiaro tenore dell'ordinanza di rimessione, «contestata l'insussistenza del debi to d'imposta che ha determinato la dichiarazione del fallimento fiscale della ricorrente».

II. - Il Tribunale di Roma aveva dubitato della costituzionalità della

disciplina del fallimento fiscale nella parte in cui consentiva di fondare una dichiarazione di fallimento su iscrizioni a ruolo provvisorie — su atti cioè non definitivi in relazione ai quali pende controversia — in un quadro normativo che — ad avviso del giudice rimettente — esclu deva che potesse avere rilievo nella causa di opposizione al fallimento l'esito del giudizio tributario.

La corte ha ritenuto la fondatezza di tale questione, aderendo a quel la giurisprudenza (assolutamente prevalente) che ravvisava la possibilità di dichiarare il fallimento fiscale anche a fronte del mancato pagamen to di un ruolo provvisorio: in tal senso v., oltre a Cass. 324/88, cit., Trib. Firenze 5 ottobre 1989, ibid., n. 187; App. Roma 17 ottobre 1988, id., Rep. 1989, voce Riscossione delle imposte, n. 147; App. Bari 6

giugno 1988, ibid., n. 148 e in Fallimento, 1989, 399, con nota di G.

Anni, Ancora sul fallimento fiscale-, App. L'Aquila 16 gennaio 1982, Foro it., Rep. 1983, voce Fallimento, n. 205; in senso contrario, v. Trib. Chieti 22 gennaio 1986, id., Rep. 1986, voce cit., n. 158; Trib. Roma 16 dicembre 1985, ibid., n. 160; v. anche Trib. Caltanissetta 6 marzo 1987, id., Rep. 1988, voce cit., n. 184, ove si assume la necessi

tà, al fine di dichiarare il fallimento fiscale, di verificare «la certezza

dell'obbligazione tributaria».

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