sezione I civile; sentenza 11 luglio 1985, n. 4129; Pres. Moscone, Est. A. Finocchiaro, P. M.Iannelli (concl. conf.); Min. finanze (Avv. dello Stato Palatiello) c. Soc. Piani d'Invrea. ConfermaApp. Genova 30 giugno 1981Source: Il Foro Italiano, Vol. 108, No. 10 (OTTOBRE 1985), pp. 2581/2582-2587/2588Published by: Societa Editrice Il Foro Italiano ARLStable URL: http://www.jstor.org/stable/23178202 .

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

zione dei valori giuridici che attiene agli effetti di quell'atto e non già all'atto in sé, coti l'intento di evitare al figlio (riconosciu to siia pure iinvaMdamieinte) un successiJvo giudizio di paternità naturate per ottenere un effetto giuridico che gli è attribuito dall'atto precedente attraverso la sanatoria ex lege. E se quel l'effetto retroagisce anche agli effetti successori ne consegue che una retroattività in tal senso deve ammettersi coerentemente con la finalità della legge, anche per te dichiarazione giudiziale di

paternità intervenuta dopo te legge di riforma.

Non è quindi possibile condividere la tesi che attribuisce ai comma 2° e 3° dell'art. 230 un significato esclusivo e derogatorio — che al di fuori di quella fattispecie richiama il principio: tempus regit actum — ma al contrario deve affermarsi che dalle

nuove norme si trae un significato delia legge perfettamente conforme all'intento di derogare al suddetto principio in favore della prole naturale in ogni caso {anche quindi al di là della

fattispecie del riconoscimento invalido). La differenza sostanziale tra te due fattispecie risiede soltanto in ciò: che mentre nel caso di riconoscimento invalidamente compiuto prima della riforma la

sanatoria opera anche agli effetti delle successioni aperte prima della entrata in vigore della nuova legge con i noti limiti

(giudicato, convenzione e acquiescenza triennale), ove il ricono

scimento sia mancato, la successiva dichiarazione giudiziale, vi

gente la legge di riforma, opera retroattivamente secondo te

propria natura anche agli effetti successori, ina senza limite

alcuno. La diversità di trattamento delle due fattispecie si spiega considerando che in tale ultima ipotesi il figlio naturale, non

essendo stato (invalidamente) (riconosciuto durante la vigenza delia legge anteriore, non avrebbe potuto far valere diritti dipen denti da uno status che non gli era stato (sia pure invalidamente) attribuito.

L'interpretazione logico-sistematica della legge non solo supera la dedotta posizione di favore dei figli (invalidamente) ricono

sciuti rispetto a quelli dichiarati dopo la riforma, ma è coerente

altresì con il trattamento che te nuova legge, sempre in ossequio alte finalità di operarne un progresswo assorbimento nell'ambito

della famiglia legittima, ha riservato ai figli non riconoscibili, i

quali hanno diritto all'assegno vitalizio nella misura più favorevo

le prevista dagli art. 580 e 590 c.e. (cfr. l'art. 237 della legge di

riforma), secondo cui tali norme si applicano anche alte succes

sioni apertesi prima dleiO/'enitaiata in vigore dieliia legge, se i diirilttì dei

figli naturali non riconoscibili non sono stati definiti con sentenza

passata in giudicato o mediante convenzione.

Infatti, adottando l'interpretazione che esclude la retroattività

della dichiarazione giudiziale agli effetti successori, vigente la

legge anteriore, si perverebbe alla conseguenza illogica e contra

stante con la ratio legis, di attribuire a figli adulterini (che sono

riconoscibili secondo la legge di riforma) un trattamento deteriore

rispetto a figli che secondo la legge stessa riconoscibili non sono,

perché mentre costoro potrebbero godere del trattamento più favorevole in ordine alla misura dell'assegno vitalizio, i primi non

solo non potrebbero avvalersene (dovendo accontentarsi dell'as

segno vitalizio previsto dalle norme anteriori: art. 580 e 594 nella

originaria formulazione), ma non potrebbero neppure partecipare alla successione del genitore naturate apertasi quando era vigente l'anteriore disciplina.

Questa incongruità bene evidenziata dalla sentenza n. 3709

dimostra ancora una volta che l'interpretazione accolta, superando le accennate incoerenze, è quella conforme all'intento del legisla tore e come tale deve essere seguita dalle sezioni1 unite.

11 primo motivo del ricorso dleve essiere, pertanto, inespiato. Con i'1 secondo motivo, denunziando violazione degli art. 480,

533 e 2964 ex. nonché difetto di motivazione, si assume che la

corte d'appello ha omesso di considerare che i De Mitri non

avevano più il diritto di partecipare alte successione patema per decadenza dal diritto di accettare l'eredità; né essi poteva esperi re la petitio haereditatis soltanto per ottenere la qualifica di eredi

poiché la relativa azione può essere proposta ih quanto si' chieda

te restituzione dei beni ereditari.

Le riassunte censure sono infondate. I ricorrenti, per escludere

il diritto dei De Mitri di accettare te eredità paterna, hanno fatto

riferimento alla questione attinente alla natura giuridica del

suddetto termine ed hanno sostenuto che erroneamente la senten

za impugnata lo ha qualificato di prescrizione, in quanto ove lo

si fosse ritenuto di decadenza, posto che quest'ultimo non soffre

interruzioni o sospensioni di sorta, i De Mitri non avrebbero

potuto sfuggire alla decadenza ormai verificatasi par essere decor

si dieci anni dall'apertura della successione.

La tesi non considera che in qualunque modo si risolva in

astratto l'accennato problèma qualificatorio (cfr. comunque, nel

senso che trattasi dii prescrizione, Ile setìt. nn. 2290/80, id., Rep.

1980, voce Successione ereditaria, m. 33; 2091/74, id., Rep. 1974, vo ce icit., n. 31), to sua soJ)uz!iioinfc non reca alcun conforto alte

imposizione difensiva dei ricorrenti in quanto sia che il termine

di accettazione dell'eredità sia di prescrizione sia che lo si

consideri di decadenza, in ogni caso è applicabile il principio secondo cui non può essere soggetto a prescrizione, come a

decadenza, un diritto che il soggetto non può esercitare e vigente la legge anteriore i De Mitri, perché figli adulterini, non avevano il diritto di accettate l'eredità del genitore naturale, diritto che è

stato da loro conseguito soltanto con l'entrata in vigore della riforma del diritto di famiglia (20 settembre 1975).

Quanto poi alla eccezione che riguarda la petitio haereditatis

essa è del tutto estranea al presente giudizio, nel quale i De

Mitri si sono limitati a chiedere l'accertamento della loro qualità di figli naturali del de cuius e di eredi legittimi dello stesso.

In conclusione, il ricorso deve essere respinto. (Omissis)

CORTE DI CASSAZIONE; sezione I civile; sentenza 11 luglio

1985, n. 4129; iPres. Moscone, Est. A. Finocchiaro, P. M.

Iannelli (conci, coni.); Min. finanze (Avv. dello Stato Pala

tiello) c. Soc. Piani d'invrea. Conferma App. Genova 30

giugno 1981.

Tributi locali — I.n.v.i.m. — Avviso di accertamento — Motiva

zione stampigliata — Nullità — Fattispecie (D.p.r. 26 ottobre

1972 n. 643, istituzione dell'imposta comunale sull'incremento di

valore degli immobili art. 19; d.p.r. 26 ottobre 1972 n. 634,

disciplina dell'imposta di registro, art. 48, 49). Tributi in genere — Avviso di accertamento — Motivazione

stampigliata — Declaratoria di nullità — Sanatoria — Esclusio

ne — Effetti.

In tema di determinazione dell'imposta sull'incremento di valore de

gli immobili, è nullo, per carenza di motivazione, l'avviso di ac

certamento la cui motivazione è costituita dall'apposizione a

tergo dell'avviso di una stampigliatura priva di ogni riferimento al

caso concreto e senza alcuna indicazione degli elementi che

determinano il valore finale del bene (nella specie, si trattava

di un timbro recante la dicitura: « il valore è stato determinato

per via di confronto con quello di altri immobili che si trovano

in analoghe condizioni »). (1)

(1) Prende piede presso la giurisprudenza della Cassazione l'orienta mento secondo il quale è nullo, per carenza di motivazione, l'avviso di accertamento che consista in una stampigliatura priva di ogni riferi mento al caso concreto: v., in tema di imposta sui fabbricati, sent. 9

agosto 1983, n. 5325, Foro it., 1985, I, 1775, con nota di richiami sul

punto. Del resto, anche gli accertamenti basati su mere affermazioni di stile o compilati con motivazioni stereotipate, e quindi utilizzabili per una serie indeterminata di casi, sono

' nel mirino ' della giurispruden za: cfr., oltre i richiami in nota a Cass. 5325/83, cit., in tema d'imposta di registro, Comm. trib. centrale 22 maggio 1984, n. 5498, id., Rep. 1984, voce Registro, n. 112 (il mero richiamo dell'ubicazione, della consistenza e del prezzo medio per immobili similari a quello sottopo sto a tassazione non è sufficiente per motivare l'avviso, che va dichiarato nullo per le genericità del richiamo); 7 maggio 1984, n.

4493, ibid., n. 113 (sono generiche le formule che fanno riferimento « ai valori venali in comune commercio, tenuto conto dell'ubicazione e della consistenza dell'immobile »); 7 maggio 1984, n. 4487, ibid., n. 114 (è carente di motivazione l'avviso di aumento di valore fondato sul richiamo del futuro ampliamento della strada d'accesso all'immobi

le); Comm. trib. I grado Asti 21 luglio 1983, ibid., n. 117 (è solo

apparente la motivazione dell'avviso di accertamento fondata su gene rici riferimenti alla posizione centralissima dell'immobile, all'ottimo avviamento ed al reddito); sull'imposta di ricchezza mobile, Comm. trib. centrale 20 gennaio 1984, n. 543, ibid., voce Ricchezza mobile, n. 111 (anche nell'ipotesi di accertamento induttivo è insufficiente la sempli ce trascrizione di frasi generiche e stereotipate o l'astratto riferimento a dati ed elementi non specificati); 12 dicembre 1983, n. 4589, ibid., n. 112 (è carente di motivazione l'accertamento basato su affermazioni apo dittiche); 6 ottobre 1983, n. 2666, ibid., n. 113 (in ipotesi di accertamen to sintetico è insufficiente la motivazione fondata su affermazioni generi che, quali lo svolgimento della professione di avvocato, la buona cliente

la, il confronto con attività di altri professionisti); sul versante degli ac oertamenti diretti contro la dichiarazione dei redditi, Comm. trib. centra le 16 gennaio 1984, n. 179, ibid., voce Tributi in genere, n. 455 (l'avviso di rettifica non è sufficientemente motivato dal solo richiamo all'esame dei libri i.v.a. per modificare l'importo dei costi, essendo necessaria la

specificazione delle variazioni apportate); 3 ottobre 1983, n. 2584, ibid., n. 456 (è inesistente la motivazione dell'avviso di accertamento che non indichi le poste della contabilità non sufficientemente

comprovate delle risposte fornite dal contribuente al questionario

Il Foro Italiano — 1985.

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2583 PARTE PRIMA 2584

La nullità dell'avviso di accertamento per carenza di motivazione

(nella specie, la motivazione risultava da una stampigliatura), in

cidendo sulla formazione del rapporto d'imposta, non può essere sanata per effetto dell'opposizione del contribuente di

nanzi alle commissioni tributarie; sicché è irrilevante che la

inviato dall'amministrazione finanziaria). Sulla possibilità di motivare l'avviso facendo riferimento al verbale della guardia di finanza, purché analiticamente redatto, v. Comm. trib. centrale 4 luglio 1983, n. 1763, id., Rep. 1983, voce cit., n. 456; 11 aprile 1983, n. 348, ibid., n. 458; 25 maggio 1982, n. 4594, ibid., n. 459; Comm. trib. II grado Bolzano 26 maggio 1982, ibid., n. 457; ma ove non risultino gli elementi di fatto e diritto posti a base della pretesa del fisco, l'avviso sarà illegittimo: Comm. trib. I grado Lecce 5 marzo 1982, id., Rep. 1984, voce cit., n. 462 (per una vicenda in qualche modo analoga v. Cass. 23 marzo 1985, n. 2085, id., 1985, I, 2271, con nota di richiami, sulla decadenza delle agevolazioni fiscali per violazione delle norme edilizie, motivata attraverso il richiamo dell'art. 15 1. 765/67 e l'indicazione degli atti con cui è stata accertata l'infrazione edilizia).

Mette conto notare come, nei confronti degli avvisi di accertamento riguardanti i tributi locali, l'atteggiamento della giurisprudenza sia più incerto in alcuni casi (e sicuramente più favorevole alle tesi dell'amministrazione finanziaria in altre ipotesi, come vedremo tra un momento). Con riferimento all'imposta oggetto della controversia decisa dalla decisione in epigrafe, le prime pronunce degli organi di giustizia tributaria avevano reclamato vigorosamente le necessità della motiva zione dell'avviso di accertamento a pena di nullità, affinché fossero esternati i criteri estimativi posti a base del provvedimento (v. Comm. trib. I grado Roma 14 aprile 1980, id., Rep. 1981, voce Tributi locali, n. 278; Comm. trib. II grado Bergamo 4 febbraio 1980, id., Rep. 1980, voce cit., n. 258; Comm. trib. I grado Bergamo 30 maggio 1979, ibid., n. 259; Comm. trib. I grado Treviso 20 aprile 1979, ibid., n. 260; Comm. trib. I grado Catanzaro 24 marzo 1979, id., Rep. 1979, voce cit., n. 240; Comm. trib. I grado Savona 9 dicembre 1978, ibid., n. 241; contra, isolatamente, Comm. trib. I grado Forlì' 10 dicembre 1975, id., Rep. 1976, voce cit., n. 175); successivamente, pur senza rinnegare la necessità della motivazione, la giurisprudenza della Com missione tributaria centrale si è divisa tra decisioni che fanno discen dere dal mancato rispetto di tale obbligo la nullità dell'avviso e quelle che propendono per l'illegittimità (che può esser superata attraverso l'integrazione dell'accertamento in sede contenziosa; cosi Comm. trib. centrale 2 luglio 1981, n. 2281, id., Rep. 1982, voce cit., n. 244; 12 febbraio 1982, n. 847, id., Rep. 1983, voce cit., n. 374; 23 maggio 1983, n. 956, ibid., n. 362, a proposito dell'omessa indicazione dei criteri legali che devono presiedere all'accertamento; ma questa stessa ipotesi porta alla nullità dell'avviso, secondo Comm. trib. centrale 12 luglio 1983, n. 1957, ibid., n. 359; l'uso di formule generiche e di frasi di stile, censurato da Comm. trib. centrale 8 luglio 1983, n. 1926, ibid., n. 360, comporta l'illegittimità dell'avviso per Comm. trib. centrale 16 giugno 1982, n. 3263, ibid., n. 369, mentre Comm. trib. centrale 4 luglio 1983, n. 1755, ibid., n. 361, propende per la nullità; vanno ricordate ancora Comm. trib. centrale 2 giugno 1982, n. 2937,

ibid., n. 370, a cui dire è nullo l'accertamento che non contiene il

maggior valore del bene e gli elementi in base ai quali è stato determinato tale valore; Comm. trib. centrale 14 luglio 1983, n. 2088, ibid., n. 358, che afferma la nullità dell'accertamento quando la motivazione « non è idonea a dimostrare che il provvedimento adottato è basato su dati di fatto obiettivi ed è la risultante della loro logica coordinazione»; Comm. trib. centrale 24 gennaio 1984, n. 680, id., Rep. 1984, voce cit., n. 305, secondo la quale l'accertamento che indichi solo l'incremento tassabile e le somme dovute non è nullo per incompletezza, quando il contribuente abbia la possibilità di difendersi nel corso del procedimento di merito; Comm. trib. centrale 30 gennaio 1984, n. 853, ibid., n. 307, che afferma l'illegittimità dell'avviso con cui il fisco si limiti a riprodurre la formula legislativa che indica i criteri da seguire nell'accertamento senza riportare gli elementi concreti posti a base del procedimento). Ancor più

* rilassata ' la posizione della giurisprudenza nei confronti degli accertamenti emessi in riferimento all'abrogata imposta di famiglia: è opinione pacifica, infatti, che l'incompletezza della motivazione e la mancanza della specifica indica zione circa gli elementi che determinano l'emanazione dell'avviso non comportano la nullità dello stesso quante volte si possa sopperire a tale incompletezza mediante i poteri attribuiti alle commissioni tributa rie, o il diritto del contribuente di prendere visione degli atti posti a base dell'accertamento (cfr. Cass. 28 aprile 1977, n. 1616, id., Rep. 1977, voce cit., nn. 66-68; 9 maggio 1977, n. 1776, ibid., n. 69; 24 novembre 1975, n. 3923, id., Rep. 1976, voce cit., n. 53; 9 febbraio 1976, n. 431, ibid., n. 54; 11 novembre 1974, il. 3501, id., Rep. 1975, voce cit., n. 76; 25 novembre 1974, n. 3820, id., Rep. 1974, voce cit., n. 113; 10 gennaio 1973, n. 24, id., 1973, I, 2873, con nota di

richiami; per la Commissione tributaria centrale v. dee. 5 ottobre 1983, nn. 2625 e 2621, id., Rep. 1984, voce cit., nn. 92, 93; 7 giugno 1982, n. 4908, id., Rep. 1983, voce cit., n. 72; 22 aprile 1982, n. 3530, ibid., n. 73; 11 febbraio 1982, n. 1482, id., Rep. 1982, voce cit., n. 73; 11 marzo 1982, n. 2482, ibid., n. 74; 4 giugno 1981, n. 6124, ibid., n. 75; 25 febbraio 1980, n. 2428, id., Rep. 1980, voce cit., n. 305; 10 maggio 1979, n. 6166, id., Rep. 1979, voce cit., n. 66; 18 aprile 1975, n. 14366, id., Rep. 1976, voce cit., n. 55; 20 ottobre 1975, n. 12504, ibid., n. 57; 26 settembre 1975, n. 11392, ibid., n. 58; 25 ottobre

questione sia stata trattata e decisa davanti a tali commissioni, ove la nullità sia stata tempestivamente eccepita. (2)

Svolgimento del processo. — Con atto del 27 dicembre 1973 la

sjpja. Plilani d'Iovreia vendeva alla s.a.s. Sagittario un appezzatnenr to di terreno di mq. 2180 ira Varazze, per il prezzo dichiarato di lire 20.000.000.

Agli effetti deMjn.v.i.m. veniva dichiarato uin vafore iniziale di lire 14.170.000, nonché un complessivo importo di lire 16.343.000

per «pese di miglioria ed incrementative.

In data 1° dicembre 1975 l'amministrazione delle finanze no tificava alla venditrice un avviso di accertamento con cui, accet tando il valore iniziale dichiarato, elevava quello finale a lire 63.000.000 ed esidiudteva la dedlucMliltà deHle spese di migliorie ed incrementative perché in parte non sostenute ed in parte già considerate per il calcolo di altra impasta.

La s.pja. Piami d'Inrviriea riootreva .alila commissione tributaria di I grado deduoendò che il valore del bene era stato determinato senza il rispetto dei criteri fissati dall'art. 48 d.p.r. n. 634/72 e che l'esoliusicme delle spese era ingiustificata.

La commissione con decisione 18 marzo 1977 riduceva il valore finale a liane 43.600.000 confermando l'esclusione delle spese e tale

pronunzia veniva confermata dalla commissióne tributaria di II

grado. Avverso tale decisione fa società proponeva impugnazione in

nanzi alila Corte d'appello di Genova denunciando violazione dell'art. 6 d.p.r. n. 643/72 e dell'art. 48 cLp.r. n. 634/72, soste nendo che la commissione tributaria avrebbe dovuto dichiarare la nullità dell'accertamento in quanto privo della indicazione dei criteri seguiti per la determinazione del valore e quindi carente di motivazione, nonché violazione e falsa applicazione degli art.

11, 12 e 13 d.p.r. n. 642/72 per avere la commissione confermato Ila inion detrailbiliiità delle spese SnonementatiK'e.

La Conte d'appello diì Genova con sentenza 11-30 giugno 1981 dichiarava la nullità dell'accertamento per difetto di motivazione, in ordine alila determinazione del valore finale del bene, mentre

1973, n. 11178, id., Rep. 1975, voce cit., n. 78; 5 aprile 1973, n. 4326, ibid., nn. 79-80; 4 aprile 1973, n. 4258, id., Rep. 1974, voce cit., n.

115; 22 febbraio 1973, nn. 2492-98, id., Rep. 1973, voce cit., n. 68; 15 novembre 1972, n. 10794, ibid., n. 69; contra, Trib. Roma 17 ottobre 1974, id., Rep. 1975, voce cit., n. 77, che afferma l'obbligo della motivazione in ogni caso a pena di nullità); per l'estensione di questo principio all'insieme dei tributi locali cfr. Comm. trib. centrale 31 gennaio 1984, n. 963, id., Rep. 1984, voce cit., n. 91; 29 giugno 1983, n. 1621, id., Rep. 1983, voce cit., n. 69; 18 gennaio 1979, n. 832, id.. Rep. 1980, voce cit., n. 89; 21 marzo 1973, n. 3626, id., Rep. 1974, voce cit., n. 56; 21 gennaio 1971, n. 570, id., Rep. 1973, voce cit., n. 71; 20 ottobre 1971, n. 8260, ibid., n. 72.

Sul regime della motivazione per gli avvisi di rettifica dell'imposta sulle aree fabbricabili cfr., da ultimo, Cass. 7 giugno 1985, n. 3400, in questo fascicolo, I, 2610, con nota di richiami sul punto.

In dottrina, tra gli scritti più recenti, V. Comoglio, Profili sostanziali e rilevanza processuale dell'avviso di accertamento: un'ambiguità che perdura, in Riv. not., 1984, 160; Giuliani, La motivazione degli avvisi di accertamento nel vigente sistema tributario, in Fisco, 1984, 4167; Lo Giudice, Requisiti della motivazione e delle presunzioni nell'accertamento tributario, in Comm. trib. centr., 1983, II, 1290; Masi, Motivazione dell'accertamento tributario, in Fisco, 1984, 589; Moschetti, Avviso di accertamento tributario e garanzie del cittadino, in Dir. e pratica trib., 1983, I, 1911; Verna, Nullità degli accertamen ti di valore privi di motivazione: che sia principio giurisprudenziale irreversibile e di generale applicazione!, in Rass. trib., 1983, II, 235; Bafile, Considerazioni sui criteri di valutazione e sulla motiva zione dell'accertamento nelle imposte indirette sui trasferimenti, in Riv. dir. fin., 1983, II, 61; Guastamacchia, Imposte indirette: nullità dell'accertamento, in Fisco, 1983, 5016; Carli, Motivazione dell'avvi so di accertamento e rilevanza dell'attività accertativa della guardia di finanza, in Legislazione e giur. trib., 1983, 408; Granelli, Motivazio ne dell'accertamento e natura del processo tributario, in Bollettino trib., 1983, 952; Maruccio, La motivazione dell'avviso di accertamento valore, in Tributi, 1983, fase. 7, 71; Tesauro, La motivazione degli avvisi di accertamento ed i poteri delle commissioni in una decisione ineccepibile della Commissione centrale, in Bollettino trib., 1983, 1031; Capolupo, La motivazione « per relationem », in Legislazione e giur. trib., 1982, 1178; Caputo, Difetto di motivazione dell'accertamento tributa rio. Declaratoria di illegittimità e non di annullamento dello stesso in sede processuale, in Riv. legisl. fise., 1981, 1985; Carli, Contenzioso tributario: motivazione dell'avviso di accertamento e diritto del contri buente alla puntuale difesa, in Fisco, 1982, 759; Prestia, La motiva zione nell'avviso di accertamento di valore, in Vita noi., 1982, 899.

(2) In senso conforme, nella motivazione, v. Cass. 9 agosto 1983, n. 5325, Foro it., 1985, I, 1775 e 30 luglio 1984, n. 4541, ibid., 1774, con nota di richiami. In senso (apparentemente) contrario cfr. Cass. 7 giugno 1985, n. 3400, in questo fascicolo, I, 2610, con nota di richiami.

Il Foro Italiano — 1985.

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

rigettava il gravame sul punto relativo ala lamentata non detrai

bilità delle spese inoremeratative.

A sostegno della decisione, per la parte che interessa l'odierno

ricorso per cassazione, la corte osservava che, per il rinvio

contenuto nell'art. 19 d.p.r. n. 643/72, erano applicabili nella

specie gli art. 48 e 49 d.p.r. n. 634/72, ma che gli stessi non

erano stati tenuti ned debito conto dalla commissione tributaria la

quale aveva omesso di rilevare che, nella specie, l'avviso di

acoerfcamento recava semplicemente l'apposizione a tergo di un

timbro con la conseguente dicitura: « il valore è stato determina

to per via di confronto con quello di altri immobili che si

trovano iin analoghe condizioni ».

Secondo il giudice del merito siffatta stampigliatura non poteva essere giudicata idonea ad assolvere l'obbligo di motivazione in

quanto dalla stessa esulava qualsiasi riferimento agli elementi

che secondo l'art. 49 devono presiedere alla determinazione del

valore; mentre la semplice menzione del confronto con altri

immobili in analoghe condizioni non poteva integrare tale rife

rimento dal momento che, ai sensi del citato art. 48, il confronto

deve essere effettuato oon beni che abbiano formato oggetto di

trasferimenti, divisioni e perizie giudiziarie nel triennio preceden te e non già con quei beni che abbiano soltanto caratteristiche

similari. L'ufficio, omettendo l'indicazione degli elementi seguiti per la

determinazione del valore, aveva violato il suo primario obbligo di mettere il contribuente in grado di verificare il procedimento

logico-formativo dell'accertamento e di esercitare il proprio diritto

di difesa e ciò comportava la nullità dell'avviso di accertamento.

Avverso tale sentenza l'amministrazione delle finanze ha pro

posto ricorso per cassazione sulla base di due motivi illustrati da

memoria. Non ha svolto attività difensiva in questa sede la s.p.a. Piani d'Invrea.

Motivi della decisione. — Con il primo motivo si deduce

violazione e falsa applicazione degli art. 20 d.p.r. n. 643/72, 49

d.p.r. in. 634/72 e dei principi generali sulla nullità degli atti

amministrativi, in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c., per avere la

corte d'appello dichiarato nullo e improduttivo di effetti, per difetto di motivazione, l'accertamento del valore finale dell'immo

bile compravenduto, senza tener presente che la non necessità di

una esplicita motivazione in ordine ai criteri di valutazione

adottati dall'ufficio era pienamente giustificata dal fatto che anche

la dichiarazione del contribuente era immotivata, onde il contra

sto fra le due valutazioni doveva essere risolto dalle commissioni

dinanzi alle quali ciascuna delle parti doveva fornire la prova della fondatezza del proprio assunto.

Secondo l'amministrazione ricorrente la non necessità di esplici ta motivazione in ordine ai valori attribuiti ai singoli beni

trasferiti deriva dal fatto che, ai sensi del cit. art. 49, 2° comma, nel testo originario, è solo prescritto che l'avviso « deve contenere

lìiinidicazitone del valtome attribuito a ciascuno dei beni o diritti

degli elementi in base ai quali è stato determinato ».

Quale ulteriore motivo di censura si rileva che la nullità per vizio di motivazione non è stabilita dalla legge e contrasta con i

principi generali applicabili nella specie, dal momento che fun

zione dell'atto di accertamento tributario è quella di determinare

e rendere noto al contribuente il debito d'imposta nei suoi

elementi essenziali rappresentati dall'an e dal quantum, sicché ove

gli stessi sussistano non può parlarsi di atto nullo, ma di atto non del tutto conforme alla ipotesi normativa astratta.

Invocando, poi, una pronunzia di questa corte (sent. n.

1472/80, Foro it., 1980, I, 622), la ricorrente rileva che le

commissioni tributarie sono organi speciali di giurisdizione ai

quali è demandato il potere non già di annullare gli atti

illegittimi, ma di giudicare sulle controversie di imposte, talché

l'accertamento si pone come l'antecedente necessario della loro

pronunzia, ma non ne costituisce l'oggetto, in quanto il giudizio delle commissioni non è rivolto a rimuovere l'atto di accertamen

to, ma tende a verificare la fondatezza o meno della pretesa tributaria, servendosi di quei parametri legali di stima che l'am

ministrazione deve adottare, con la ulteriore conseguenza che

l'eventuale mancanza o insufficienza di motivazione può essere

sanata in sedie contenziosa dall'acquisizione, disposta anche

d'ufficio, degli elementi necessari per il giudizio di stima, in

merito al quale la pronunzia delle commissioni assume valore sosti

tutivo dell'originario provvedimento. Dal momento, quindi, che innanzi alle commissioni tributarie la

questione di merito relativa alla determinazione del valore finale

del bene era stata compiutamente trattata e decisa, la corte

d'appello avrebbe dovuto ritenere superata ogni contestazione

relativa all'eventuale difetto di motivazione dell'avviso di accer

tamento e rigettare pertanto il ricorso del contribuente.

Il complesso motivo di ricorso è infondato. Le questioni sottopose al giudizio di questa corte sono molteplici e consistono nello stabilire: a) se sussista l'obbligo per la p.a. di motivare l'avviso di accertamento con il quale, per la determinazione

dell'imposta sull'incremento di valore degli immobili siti nel territorio dello Stato, la stessa provvede a ratificare i valori dichiarati dai contribuenti ai predetti fini; b) in qual modo, una volta risolto affermativamente tale quesito, la stessa amministra zione deve adempiere all'obbligo di motivazione; e) quali siano le

conseguenze che derivano dalla accertata violazione dell'obbligo di motivazione.

In ordine al primo problema, ritiene il collegio — in contrasto con ila tesi della ricorrente e per la quailie Un obbligo d'i motivazione non potrebbe evincersi dall'art. 49, 2° comma, d.p.r. ti. 634/72 — dhe proprio da unia lettura sfetemaitioa e coordinata dell'art. 48 d.pjr. cit. (che detta i criteri cui l'ufficio deve attenersi

per l'accertamento e la revisione dei valori degli immobili o dei diritti reali immobiliari) con il successivo art. 49, 2° comma (per il quale l'avviso di rettifica deve contenere l'indicazione del valore attribuito a ciascuno dei beni o diritti o degli elementi in base ai quali è stato determinato) emerge — malgrado l'uso della condizione disgiuntiva — l'obbligo per l'ufficio non solo di indicare il valore dei beni, ma anche di' indicare i criteri in base ai quali lo stesso è stato determinato e, quindi, di motivare

l'avviso, essendo altrimenti incomprensibile 5n qual modo potreb be qualificarsi « avviso di rettifica » un atto che anziché contene re l'indicazione del valore si limitasse alla mera indicazione degli elementi per determinarlo, in quanto lo stesso finirebbe per esprimere non già urna volontà della p.a., ma l'attività propedeuti ca a tale manifestazione di volontà o un atto che per il fatto di contenere la sola indicazione del valore non consentirebbe di accertare l'avvenuto rispetto dei criteri del valore comparativo e della capitalizzazione del reddito di cui all'art. 48, che soltanto

possono giustificare ex lege l'accertamento e la revisione dei Valori da parte dell'ufficilo.

Né in contrario a queste conclusioni — che discendono dalla dizione delle norme esaminate e che regolano la materia in virtù del rinvio alle disposizioni in tema di imposta di registro conte nuto nell'art. 19 d.p.r. in. 643/72, sulla istituzione dell'i.n.v.i.m. —

assume rilevanza l'osservazione della ricorrente per la quale l'obbligo di motivazione dell'ufficio veniva meno a seguito del fatto che anche la dichiarazione del contribuente era immotivata, con la conseguenza che il contrasto fra le due valutazioni doveva essere risolto dalle commissioni innanzi alle quali ciascuna delle

parti doveva provare la fondatezza del proprio assunto.

È sufficiente, infatti, osservare in proposito che, a fronte

dell'obbligo incombente sull'ufficio, nessun obbligo motivazionale

grava sul contribuente, al quale si richiede solo una dichiarazione del valore (iniziale e finale) del bene (art. 18 d.p.r. n. 643/72), sifcché non può allegarsi! urna pretesa disparità di pasMorae fra lie

parti per ricavare in via deduttiva conseguenze apparentemente logiche, ma che sono smentite dalla disciplina positivamente attuata, mentre la possibilità di integrare, innanzi alle commissio ni tributarie, il vizio di motivazione dell'atto di accertamento attiene al diverso problema che si esaminerà in prosieguo quando si risolverà la questione sub c).

Per risolvere la questione sub b) è necessario individuare lo

scopo della motivazione dell'avviso di accertamento.

La stessa ha una duplice finalità: quella di rendere esplicito e manifesto l'iter logico-giuridico seguito nella formazione dell'atto e quello di consentire ai destinatari la cognizione e la contesta zione degli eventuali errori di fatto e di diritto che lo inficiano, sicché è costante nella giurisprudenza l'affermazione secondo cui

l'obbligo della motivazione è soddisfatto quando l'avviso di accertamento pone il contribuente nella condizione di potere efficacemente contestare nell'an e nel quantum la pretesa tributa ria (cfr., fra le tante, Caiss. 7 febbraio 1984, n. 932, id., 1984, I, 1597; 9 agosto 1983, n. 5325, id., 1985, I, 1775; 19 giugno 1981, n. 4013, id., Rep. 1981, voce Ricchezza mobile (imposta sulla), n.

221; 12 febbraio 1981, n. 857, ibid., n. 207; 29 gennaio 1981, n.

687, ibid., Voce Tributi in genere, n. 370; 6 gennaio 1981, n. 57,

ibid., voce Tributi locali, n. 370).

Da ciò deriva che è invece nullo l'avviso di accertamento, per la sua inidoneità a raggiungere lo scopo assegnatogli dall'ordina

mento, oltre che nei casi di totale mancanza della motivazione, anche nei casi ad essa equiparabili, quali l'esistenza di una

motivazione soltanto apparente, di mero stile, che per la sua

genericità, sarebbe applicable a qualunque accertamento, essendo

priva di riferimento al caso concreto (Cass. 30 luglio 1984, n.

4541, id., 1985, I, 1774; 9 agosto 1983, n. 5325, cit.), nonché nelle

ipotesi in cui, essendo previsto un parametro legislativo di

Il Foro Italiano — 1985.

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2587 PARTE PRIMA 2588

valutazione, ©ositfiituieinite criterio tasisiaitiivo, come niellila specie (cfr. 48 d.p.r. n. 634/72), lo stesso non sia stato esplicitato nell'atto di

accertamento (cfr. Comm. trib. centrale, sez. un., 16 giugno 1983, n. 1343, id., 1983, III, 461).

Le precedenti conclusioni sono sufficienti alla reiezione del

profilo di censura con il quale si lamenta che ila nullità non

poteva essere pronunciata non essendo prevista sotto pena di nullità la motivazione dell'atto di accertamento, costituendo prin cipio generale dall'ordinamento quello contenuto nell'art. 156, 2°

comma, c.p.c. ed' in presenza di un incensurabile accertamento del giudice di -merito — peraltro non impugnato iin questa sede — con il quale, in applicazione degli enunciati principi, si è ritenuta la nullità dell'avviso di accertamento recante solo l'appo sizione di un visto con la dicitura: « il valore è stato determinato

per via di confronto con quello di altri immobili che si trovano in analoghe condizioni ».

Né, in contrario a quanto precedentemente rilevato, possono

opporsi le argomentazioni contenute nella memoria e basate sulla

formulazione dell'art. 50 d.p.r. n. 634/72, il quale, nel prevedere l'adesione del contribuente (c.d. concordato), dispone che l'atto di

adesione è nullo se non indica il valore dichiarato, il valore accertato e quello determinato con l'atto stesso.

Secondo la ricorrente, infatti, la sufficienza dell'indicazione

nell'atto di adesione — costituente atto di accertamento — del

valore accertato dall'ufficio e la espressa comminatoria di nullità

per la divergenza sostanziale del concordato dal suo schema

tipico dimostra che il contenuto minimo dell'accertamento è

proprio quello indicato nell'art. 50 e cioè l'indicazione del valore stimato dall'ufficio e che la nullità può essere pronunciata solo se

espressamente prevista. Rileva il collegio — senza peraltro entrare nel merito della

questione se l'adesione costituisca atto di accertamento o atto

dispositivo, nella specie, non rilevante — che, anche a volere

qualificare l'adesione come accertamento, -la sufficienza dell'indi

cazione del valore accertato se è giustificata in tema di concorda

to, in quanto diretta a porre il contribuente in grado di conosce

re la pretesa dell'ufficio e di valutare la convenienza del concor

dato stesso, sarebbe invece priva idi ogni giustificazione in tema

di avviso di rettifica ex art. 49 d.pjr. cit., atteso il diverso scopo di tale avviso, come in precedenza evidenziato, sicché dalla

formulazione dell'art. 50 non si possono trarre argomenti favore

voli alla non necessità della motivazione per l'atto di accertamen

to di cui all'art. 49, mentre dall'omessa espressa sanzione della

nullità per difetto di motivazione in quest'ultima norma non può dedursi l'irrilevanza di tale difetto attesa l'applicabilità nella

specie dell'art. 156, 2° comma, c.p.c.

Quanto fin qui detto permette .altresì di risolvere la questione sub c), nonché di valutare i residui profili di censura che,

sostanzialmente, nel riportarsi alla tesi secondo cui la giurisdizio ne delle commissioni tributarie non sarebbe di annullamento, ma

sul merito dell'atto amministrativo impugnato, mirano a sostenere che qualora il difetto di motivazione sia stato sanato in sede

contenziosa in virtù dell'acquisizione, disposta -anche d'ufficio,

degli elementi necessari per il giudizio di stima, la nullità dell'atto -non potrebbe più dichiararsi, in quanto la pronuncia delle commissioni assume valore sostitutivo dell'origin ai-io prov vedimento aggiungendosi che nella specie la questione di merito relativa alla determinazione del valore finale del bene era stata

compiutamente trattata e decisa, sicché la corte d'appello doveva ritenere superata ogni contestazione sull'eventuale difetto di moti vazione e rigettare il ricorso.

Ritiene il collegio che non sia necessario prendere posizione sulla questione relativa alla qualificazione della giurisprudenza delle commissioni tributarie, che si pone quando l'ufficio, nel

motivare l'atto di accertamento, abbia applicato i criteri della

legge fissati pur se sia incorso in qualche errore afferente alla

estimazione, mentre in ipotesi di nullità dell'avviso di accertamen

to per difetto di motivazione, nei sensi innanzi precisati, tale

.nullità incide sulla formazione del rapporto giuridico d'imposta, che non può essere sanata per effetto dell'opposizione del contri buente (Cass. 9 agosto 1983, in. 5325, cit.), sicché diventa ultronea

ogni indagine diretta a stabilire se innanzi alle commissioni sia stata trattata e decisa la questione relativa alla determinazione del valore frnaile del fondo.

Concludendo, si deve quindi ritenere che, in tema di determi nazione dell'imposta sull'incremento di valore degli immobili, l'ufficio finanziario, quando non ritenga di accettare la dichiara zione del contribuente sugl'i elementi che concorrono alla deter

miaaziiotne deM'tocremento, deve provvedere a notificare awiilso di accertamento — nei termini fissati dall'art. 20 d.p.r. -n. 643/72 e successive modificazioni ed integrazioni — che deve contenere

l'indicazione del valore attribuito al bene e degli elementi che lo

hanno determinato sulla base dei parametri legislativi di valuta

zione, costituenti criteri tassativi, fissati dall'art. 48 d.p.r. n.

634/72 e successive modificazioni, al quale rinvia l'art. 19 d.p.r. a. 643/72, onde rendere manifesto l'iter logico-giuridico seguito nella formazione dell'atto e consentire al contribuente la cogni zione e la contestazione degli eventuali errori di fatto e di diritto che lo inficiano; con la conseguenza che l'avviso di accertamento è nullo, per difetto di motivazione e per inidoneità al raggiungi mento degli scopi assegnatigli dall'ordinamento, oltre che nei casi di mancanza di motivazione, anche in quelli1 di motivazione meramente apparente, costituita da .affermazioni di stile prive da

ogni riferimento al caso concreto, o quando non siano stati

esplicitati i parametri legislativi di valutazione, costituenti criterio tassativo. Tale nullità, incidendo sulla formazione del rapporto giuridico di imposta, non può essere sanata per effetto dell'oppo sizione del contribuente innanzi alle commissioni •tributarie, sicché è irrilevante se innanzi a tali commissioni sia stata trattata e

decisa la questione relativa alla determinazione del valore finale

del bene, ove la nullità sia stata tempestivamente eccepita. A tali criteri si è attenuta la corte d'appello, sicché la relativa

decisione è immune dai vizi dedotti con il motivo di ricorso. Con il secondo motivo di ricorso si deduce Violazione, sotto

altro profilo, dello stesso aut. 20 d.p.r. n. 634/72; nonché motiva zione contraddittoria in relazione all'art. 360, nn. 3 e 8 (rectius: 5) c.p.c. Secondo Ila ricorrente te sentenza impugnato è da intender ai dneS isienso che la pronuncia dli lannuliamiento non riguarda finterò aiuto di accertamento fiscale ma isolo il punito relativo alla determina zione finale del bene, sicché sarebbe contraddittoria la motivazio ne ove si dovesse ritenere che la pronuncia, dopo avere rigettato l'impugnazione del contribuente circa la deducibility delle spese inoremantative, avesse pronunciato l'illegittimità dell'accertamento anche sul punto delle spese.

Osserva il collegio che, in presenza della chiara dizione della

sentenza impugnata, che ha accolto parzialmente il ricorso del

contribuente, rigettandolo per la parte relativa all'omessa deduci

bilità delle spese inorementative, è inammissibile, oltre che infon

dato, il motivo di ricorso prospettato, atteso il difetto sul punto del presupposto della soccombenza che sola fa sorgere l'interesse

all'impugnazione .ed il rilievo che, per il modo con il quale la

censura è stata prospettata, la ricorrente finisce con il pretendere da questa corte una inammissibile interpretazione della sentenza del giudice del merito.

Conclusivamente, il ricorso va interamente rigettato. (Omissis)

CORTE D'I CASSAZIONE; sezione III civile; sentenza 5 luglio 1985, n. 4064; Pres. Bile, Est. Quaglione, P. M. Martinelli

(conci, conf.); Soc. S.ai. >(Avv. De Santis, Cicognani, Poglia

ni) c. Righi (Avv. Iannotta, De Bonis). Conferma App.

Bologna 9 giugno 1981.

Assicurazione (contratto di) — Assicurazione r.c.a. — Azione

diretta — Pregiudizio derivante al danneggiato dali'ingiustificato ritardo nella prestazione indennitaria dell'assicuratore — Ri sarcibilità oltre i limiti del massimale (L. 24 dicembre 1969 n.

990, assicurazione obbligatoria della responsabilità civile deri vante dalla circolazione dei veicoli a motore e dei natanti, art.

18, 22).

Ove l'assicuratore r.c.a. ritardi o rifiuti, senza giustificato motivo,

l'adempimento della prestazione indennitaria richiestagli diret tamente dal terzo danneggiato, quest'ultimo ha diritto al risar

cimento, oltre il limite del massimale di polizza, dell'ulteriore

pregiudizio derivatogli dalla condotta colposa dell'assicurato re. (1)

(1) A mo' di precedenti, potrebbero essere richiamate Cass. 21 marzo 19S5, n. 2064, Foro it., Mass., 395; 6 febbraio 1985, n. 856, ibid., 184; 25 gennaio 1985, n. 369, ibid., 84; 7 novembre 1984, n. 5632, id., Rep. 1984, voce Assicurazione (contratto), n. 158; 16 maggio 1984, n. 2996, ibid., n. 165; 2 aprile 1984, n. 2163, ibid., n. 167; pronun zie che s'iscrivono, insieme a molte altre, nel solco aperto dalle sezioni unite con la sent. 29 luglio 1983, n. 5218, id., 1983, I, 2390, con nota di R. Pardolesi, Ultrarnassimale: ultimo atto?, e di V. Figlioli, Chiosa in tema di responsabilità ultramassimale, id., 1984, I, 184 (v., altresì, M. Antinozzi, Considerazioni sulle recenti decisioni rese a sezioni unite della Cassazione sui limiti del massimale, in Dir. e pratica assic., 1983, 345; V. Gerì, Una parola definitiva in tema di massimale, svalutazione e mora dell'assicuratore: chiusura dei con

Il Foro Italiano — 1985.

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