sezione tributaria; sentenza 30 maggio 2000, n. 7197; Pres. Cantillo, Est. Di Palma, P.M.Gambardella (concl. diff.); Impresa edile Nanni (Avv. Farina, Calzoni) c. Comune di Spello (Avv.Arlini, La Spina). Cassa Comm. trib. reg. Umbria 30 aprile 1998 e decide nel meritoSource: Il Foro Italiano, Vol. 124, No. 5 (MAGGIO 2001), pp. 1705/1706-1711/1712Published by: Societa Editrice Il Foro Italiano ARLStable URL: http://www.jstor.org/stable/23196193 .

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

di vizi attinenti alla motivazione, atteso che i poteri della Corte

di cassazione sono limitati al sindacato di legittimità e non con

sentono indagini circa il contenuto sostanziale della pronuncia, la cui interpretazione, risolvendosi in un apprezzamento di fatto, è demandata in via esclusiva al giudice del merito (v., ex pluri mis, Cass. 25 maggio 1998, n. 5212, id., Rep. 1998, voce Esecu

zione forzata in genere, n. 15; 4 luglio 1997, n. 6036, id., 1998,

I, 2915; 8 agosto 1996, n. 7264, id., Rep. 1996, voce Cosa giu dicata civile, n. 5; sez. un. 3 agosto 1993, n. 8545, id., Rep. 1994, voce Sentenza civile, n. 13); con l'ulteriore precisazione che il giudice di merito, nell'accertamento della portata del giu dicato esterno, non deve soltanto tenere conto della formula

conclusiva in cui si riassume il contenuto precettivo della sen

tenza passata in giudicato, ma deve individuare l'essenza e l'ef

fettiva portata della decisione ricavandole anche dalla motiva

zione e, quindi, altresì dal contenuto attribuito dalla sentenza

alla domanda giudiziale (cfr. Cass., sez. un., 17 marzo 1998, n.

2874, id., Rep. 1998, voce Cosa giudicata civile, n. 9). 4.2. - In linea generale, la pronuncia giurisdizionale di con

danna o di assoluzione del convenuto a un fare oppure a un da

re, anche se riferibile a rapporti cosiddetti «di durata», produce, di norma, i suoi effetti per le prestazioni anteriori al periodo di

presentazione della domanda e non per quelle relative al periodo successivo, pur non potendosi escludere che, in conformità della

domanda proposta dalla parte e quando ciò sia ammesso dal

l'ordinamento, possa statuire in relazione a fatti ritualmente in

trodotti nel processo e concernenti lo svolgimento dei rapporti fino alla data della pronunzia, e talora riguardare persino la si

tuazione ulteriore (cfr., in generale, Cass. 5168/98, id., 1998, I,

2411, e specificamente in tema di rapporto contributivo, Cass.

8507/90, id., 1990, voce Previdenza sociale, n. 955; 660/91, id.,

Rep. 1991, voce cit., n. 301; 4416/93, id., Rep. 1993, voce cit., n. 211; 10431/97, id., Rep. 1997, voce Sentenza civile, n. 54;

sez. un. 10933/97, id., 1998,1, 1191). 4.3. - Con specifico riferimento alle obbligazioni contributive

nel settore delle assicurazioni sociali obbligatorie, deve esclu

dersi la configurabilità di un unico rapporto giuridico fonda

mentale che colleghi i debiti relativi dei diversi periodi, cosic ché il venire a giuridica esistenza del rapporto contributivo pre

suppone che siano definiti e certi tutti i suoi elementi, onde la

diversità dei periodi, pur nella identità dei termini di riferimento

e di connotazione del rapporto, basta a far configurare quali di

versi i rapporti contributivi ad essi afferenti, dal che segue che il

giudice del primo giudizio non può stabilire, con efficacia di

giudicato, che le norme sottoposte al suo esame debbano essere

interpretate nel senso che, anche per i periodi non compresi nel

tema controverso, l'obbligo contributivo si atteggi in un deter

minato modo, giacché per questa parte egli giudicherebbe di un

rapporto del quale non conosce i presupposti, e, pertanto, in as

senza di un interesse e di una richiesta delle parti, una tale pro nuncia verrebbe a configurarsi come meramente interpretativa della astratta volontà di legge e non, secondo le caratteristiche

del giudicato ordinario che è rivolto al passato, come afferma

zione della volontà di legge nel caso concreto (sul punto, in

particolare, Cass., sez. un., 10933/97, cit.). 4.4. - Come avvertito, quello esposto è il principio che opera

in generale, ma non è escluso che la portata vincolante del giu dicato possa riguardare anche i fatti e i rapporti successivi alla

domanda, fino alla data della decisione, allorché siano stati co

munque conosciuti e valutati dal giudice (cfr., con riguardo ad

ipotesi in cui per legge le modificazioni dello stato di fatto esi

stente al tempo della domanda devono essere prese in esame dal

giudice, la giurisprudenza in tema di invalidità pensionabile: Cass. 2513/93, id., Rep. 1993, voce Previdenza sociale, n. 664;

8670/94, id., Rep. 1995, voce Cosa giudicata civile, n. 22), e

perfino le obbligazioni future nascenti da rapporti di durata, in

presenza dell'accertamento dell'esistenza (o inesistenza) di tutti

gli elementi voluti dalla legge per la configurazione dei rapporti

stessi, a situazione normativa e fattuale immutata (cfr. Cass.,

sez. un., 383/SU/99, id., Rep. 1999, voce Previdenza sociale, n.

577). 4.5. - Nella fattispecie, il tribunale ha ritenuto che la preclu

sione del giudicato operasse per tutti i periodi contributivi ante

riori alla formazione del giudicato (collocata alla data del di

cembre 1984) sul rilievo che la sentenza recava l'accertamento,

presupposto della pronunzia di rigetto della domanda di paga mento dell'indebito, che l'azienda non rientrava nella categoria

Il Foro Italiano — 2001.

degli aventi diritto allo sgravio sia perché non era suscettibile di

essere qualificata come industriale, sia perché non era assog

gettata all'obbligo di assicurazione contro la disoccupazione in

volontaria.

Così decidendo, la sentenza impugnata non ha sufficiente

mente considerato le implicazioni dei principi di diritto sopra

precisati, che imponevano al giudice di merito un'accurata in

dagine per stabilire se la sentenza resa nel primo giudizio avesse

statuito sul rapporto di durata fino alla data della sentenza, con

siderando e valutando (ritualmente o non), tenuto altresì conto

delle richieste delle parti, la situazione fattuale e normativa po steriore alla domanda giudiziale. Evidentemente, una simile

conclusione non è correttamente giustificata con il semplice ri

lievo (del resto ovvio) che la pronunzia sulla consistenza di un

rapporto obbligatorio presuppone l'accertamento delle sue fonti

legali e di fatto.

5. - Conclusivamente, in accoglimento, per le ragioni esposte, del ricorso principale e di quello incidentale, la sentenza impu

gnata deve essere cassata con rinvio affinché, in applicazione dei principi di diritto enunciati, si accerti in altro giudizio se, in base all'interpretazione del giudicato esterno, il debito restituto

rio dell'Inps concerna anche gli indebiti versamenti afferenti ai

periodi contributivi 1981-1984 e si provveda a determinarne la

consistenza senza alcuna maggiorazione a titolo di interessi le

gali o rivalutazione, regolando altresì le spese del giudizio di

cassazione.

6. - La causa va rinviata ad altro tribunale, designato in di

spositivo, che giudicherà in composizione collegiale, trattandosi

di controversia pendente alla data del 24 maggio 1999, in rela

zione alla quale l'appello è stato proposto (indipendentemente dalla data dell'eventuale riassunzione del giudizio a seguito del

rinvio) prima del 31 dicembre 1999 (art. 134 bis d.leg. 51/98, inserito dall'art. 2, 3° comma, d.l. 145/99, convertito in 1.

234/99).

CORTE DI CASSAZIONE; sezione tributaria; sentenza 30

maggio 2000, n. 7197; Pres. Cantillo, Est. Di Palma, P.M.

Gambardella (conci, diff.); Impresa edile Nanni (Avv. Fari

na, Calzoni) c. Comune di Spello (Avv. Arlini, La Spina). Cassa Comm. trib. reg. Umbria 30 aprile 1998 e decide nel

merito.

Tributi locali — Tassa per l'occupazione di spazi ed aree

pubbliche — Appalto per conto dello Stato di lavori da

eseguirsi su immobili privati — Occupazione di aree de maniali — Esenzione — Fattispecie (D.leg. 15 novembre

1993 n. 507, revisione ed armonizzazione dell'imposta comu

nale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni, della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche dei

comuni e delle province nonché della tassa per lo smaltimento

dei rifiuti solidi urbani a norma dell'art. 4 1. 23 ottobre 1992

n. 421, concernente il riordino della finanza territoriale, art.

38, 49).

L'occupazione di aree del demanio comunale, effettuata dal

l'appaltatore dello Stato per l'esecuzione di opere finanziate dalla pubblica amministrazione per il recupero e la conserva

zione di beni di interesse artistico o storico, anche se concer

nenti immobili privati, è esente dalla tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche (nella specie, era stata occupata un'area del demanio stradale del comune di Spello, per l'in

stallazione del cantiere da parte dell'appaltatore dei lavori di

demolizione e rifacimento del tetto del monastero di Valleelo

ria). (1)

(1) Questione nuova. La decisione cassata dalla sentenza in epigrafe aveva ritenuto che le

ipotesi di esenzione dalla tassa dovessero essere ammesse solo per di

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PARTE PRIMA

Svolgimento del processo. — 1.1. - Con domanda del 1° set

tembre 1995, Ulderico Nanni, titolare dell'omonima impresa edile — quale aggiudicatario e contraente di due distinti appalti, aventi ad oggetto lavori di consolidamento del monastero di

Vallegloria di Spello e di rifacimento del convento e della chie

sa — chiese al comune di Spello l'autorizzazione temporanea

per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, siti nella zona co

munale di via del Cantone, per il periodo 6 settembre 1995 - 11

novembre 1996, al fine di installare il cantiere edile per la de

molizione ed il rifacimento del tetto del monastero.

Il sindaco di Spello accordò l'autorizzazione richiesta con

provvedimento del 1° febbraio 1996 per il periodo 6 settembre

1995 - 30 giugno 1996, determinando la Tosap dovuta nella mi

sura di lire 39.468.000. In data 10 settembre 1996, il comune di Spello notificò al

Nanni avviso di liquidazione della tassa, ancora non corrisposta, nella misura di lire 31.574.000, ivi comprese lire 26.312.000 a

titolo di tassa e lire 5.262.400 a titolo di soprattassa per omesso

pagamento nei termini.

Avverso tale avviso il Nanni propose ricorso alla Commissio

fetto del presupposto ìmpositivo (richiamando al riguardo la giurispru denza di legittimità che aveva ritenuto non assoggettabile a tributo

l'occupazione di suolo pubblico comunale, da parte dell'impresa che

esegua in appalto lavori per conto dell'amministrazione comunale,

qualora l'occupazione si sia limitata al tempo ed allo spazio stretta mente necessari per il compimento di tali lavori, «senza che ciò costi tuisca ampliamento delle esenzioni tassativamente previste dall'art. 200 r.d. 14 settembre 1931 n. 1175 — come novellato dall'art. 5 1. 18 aprile 1962 n. 208 — trattandosi non di un caso di esenzione, ma di difetto dei presupposti per l'imposizione»: v. Cass. 16 dicembre 1993, n.

12432, Foro it., 1994,1, 1067; nello stesso senso, Cass. 24 marzo 1999, n. 2782, id., Rep. 1999, voce Tributi locali, n. 236; 9 novembre 1995, n. 11665, id.. Rep. 1996, voce cit., n. 301); che in ogni caso la norma che consente l'esenzione dal tributo — ossia l'art. 49, lett. a), d.leg. 507/93 — richiedesse la dimostrazione della specifica finalità (cultura le. di assistenza, educazione e simili) che legittimava l'esenzione; che tra le parti era stato convenuto che il pagamento del tributo per l'occu

pazione dì aree pubbliche restasse a carico dell'appaltatore. Con ampia motivazione, la corte di legittimità — dopo aver ram

mentato come con la previgente disciplina dettata dal r.d. 1175/31 nes suna esenzione in via generale fosse disposta a favore dello Stato e de

gli altri enti pubblici, che pertanto erano tenuti al pari degli altri sog getti giuridici al pagamento della tassa (cfr.. per un primo approccio al

l'argomento, Bertoni, Occupazione di suolo pubblico (tassa per la), voce dell' Enciclopedia del diritto, Milano, 1979, XXIX, 710, ove ulte riori riferimenti bibliografici) — ha posto in luce la profonda innova zione introdotta con l'art. 49, lett. a), d.leg. 507/93, precisando come tale norma consenta l'esenzione dalla tassa per le occupazioni effet tuate dallo Stato senza alcuna limitazione; per le occupazioni effettuate da regioni, province e comuni limitatamente a quelle connesse allo

svolgimento dei rispettivi compiti istituzionali; per le occupazioni ef fettuate da enti religiosi, limitatamente a quelle necessarie e oggettiva mente connesse all'esercizio dei culti ammessi dallo Stato; per le occu

pazioni effettuate da enti pubblici, diversi dalle società, non aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali, limi tatamente a quelle connesse allo svolgimento di attività specificamente volte a scopi di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura e ri cerca scientifica. A sostegno di una siffatta interpretazione, la corte ha indicato tanto l'osservanza del canone fissato dall'art. 12 disp. sulla

legge in generale, quanto l'adozione di argomenti logici e sistematici che giustificano (ed impongono) a favore dello Stato e degli enti pub blici territoriali un ambito necessariamente più ampio nell'individua zione delle ipotesi in cui le occupazioni risultino esenti dal tributo in

questione, dovendosi assicurare che qualsivoglia occupazione, ove di retta alla realizzazione di indefettibili fini istituzionali, venga sottopo sta ad un identico trattamento fiscale (obiettivo che non verrebbe rag giunto ove si ritenesse che, anche per tali enti pubblici, l'esenzione fos se ammissibile solo in presenza della dimostrazione del raggiungimento delle specifiche finalità indicate dal legislatore nell'ultima parte della

norma). Poste tali premesse, la corte ha poi chiarito come l'occupazione ope

rata nella fattispecie sottoposta al suo esame dovesse evidentemente ritenersi operata nell'interesse dello Stato, in quanto concernente l'ese cuzione di un contratto di appalto finanziato dallo Stato e avente ad og getto un'opera pubblica, pur se materialmente da eseguirsi su immobili

privati (sulla nozione di opera pubblica, così come individuata dalla di

sciplina di cui alla 1. 11- febbraio 1994 n. 109, e successive modificazio

ni, cfr., tra i contributi più recenti, Cianflone-Giovannini, L'appalto di

opere pubblichew, Milano, 1999. 61-66; Venchi Carnevale, Diritto

pubblico dell'economia, in Trattato di diritto amministrativo diretto da Santaniello. Padova, 1999, XXIX, 1, 202-205).

Il Foro Italiano — 2001.

ne tributaria provinciale di Perugia, chiedendo l'annullamento

del provvedimento impugnato, o, in subordine, la riduzione del

l'importo ivi determinato, e deducendo che l'occupazione ef

fettuata doveva ritenersi esente dalla tassa e che l'avviso di li

quidazione era illegittimo per carenza assoluta di motivazione.

Costituitosi, il comune di Spello resistette al ricorso, chieden

done la reiezione.

La commissione adita, con sentenza 288/01/97 del 25 marzo

1997, accolse il ricorso.

1.2. - A seguito di gravame del comune di Spello, ed in con

traddittorio con il Nanni, la Commissione tributaria regionale, con sentenza 98/1/98 del 30 aprile 1998, accolse l'appello.

La commissione ha fondato la decisione sulle seguenti argo mentazioni: A) Innanzitutto è stato individuato l'oggetto della

questione, consistente nel quesito «se per l'occupazione di area

e spazio comunale (installazione di cantiere) da parte di impresa edile aggiudicataria di appalto indetto dallo Stato (ministero dei

lavori pubblici), a cui hanno fatto seguito due distinti contratti

stipulati, rispettivamente, dal locale provveditorato alle opere

pubbliche e dalla regione Umbria, per l'esecuzione di lavori di

demolizione e rifacimento del tetto di immobile (monastero di

Vallegloria di Spello), l'impresa debba o meno pagare la relati

va tassa comunale». B) Sono stati, poi, precisati i rapporti inter

correnti tra enti pubblici (Stato, regione Umbria), committenti

delle predette opere, ed il comune di Spello, nel cui territorio le

stesse dovevano eseguirsi: «... trattandosi di enti territoriali, non v'è dubbio che tra essi intercorrono rapporti di natura in

tersoggettiva (e non rapporti interorganici); con la conseguenza che ogni ente gode di una propria autonomia di autogoverno e di

gestione del proprio territorio, senza interferenze di sorta, a me

no che non sia la legge a stabilire diversamente, come si opina nel caso di specie». C) Relativamente al merito della controver

sia è stato osservato che la ratio dell'art. 38 (oggetto della tassa)

d.leg. n. 507 del 1993 si ispira essenzialmente al principio gene rale, secondo cui qualsiasi occupazione di suolo pubblico è as

soggettata a tassazione, sicché questa costituisce la regola, mentre l'esenzione rappresenta l'eccezione. Ed anche l'esclu

sione dalla tassa, prevista dal 5° comma dell'art. 38 «si riferisce

solo alle occupazioni di aree appartenenti al patrimonio dispo nibile dei comuni e delle province o al demanio dello Stato, cir

costanza, questa, che non si riscontra nel caso in esame». Inol

tre, anche secondo la giurisprudenza di legittimità, «l'esenzione

dal tributo (Tosap) può avere luogo soltanto per difetto di pre

supposto, rinvenibile nel caso in cui 'l'occupazione del suolo

pubblico comunale sia eseguita da un'impresa appaltatrice di

lavori per conto del comune, poiché in tali ipotesi l'occupazione del suolo pubblico da parte dell'appaltatore costituisce soltanto

la conseguenza necessaria dell'ordine di esecuzione dei lavori

commessi dalla pubblica amministrazione e dall'obbligo con

trattuale della medesima amministrazione comunale di conse

gnare all'appaltatore l'intera area occorrente per l'esecuzione

dell'opera appaltata». D) Alla fattispecie, poi, è inapplicabile la

norma di esenzione prevista dall'art. 49, lett. a), d.leg. n. 507

del 1993, in quanto «non appare possibile annoverare l'occupa zione di suolo comunale da parte della impresa edile Nanni Ul

derico tra gli scopi specifici dettati dalla legge, stante il fatto

che qui si versa in lavori da eseguire su immobili privati, ancor

ché con fondi statali gestiti prima direttamente e poi mediante

l'intervento dell'ente regione. A quest'ultimo proposito l'art. 14

(oneri ed obblighi a carico dell'appaltatore), 16° comma, del di

sciplinare allegato al contratto, stipulato tra il provveditorato alle opere pubbliche dell'Umbria-Perugia e l'impresa Nanni Ul

derico, stabilisce, tra l'altro, che il pagamento dell'occupazione

temporanea del suolo pubblico è a carico dell'appaltatore». E)

Infine, è stata esclusa la lamentata carenza assoluta di motiva

zione dell'avviso di liquidazione impugnato: infatti, «come è

noto e di solito, l'avviso di liquidazione di un'imposta è atto

meramente esecutivo dell'atto impositivo (nel caso, au

torizzazione del comune di Spello, appunto) che crea situazioni

e rapporti intersoggettivi sostanziali, talché la funzione del pri mo è quella di portare ad effetto le statuizioni dettate dall'auto rità amministrativa nel citato atto impositivo. Ed è quest'ultimo che deve recare tutti gli elementi 'canonici' stabiliti dalla legge, affinché si abbia un legittimo provvedimento amministrativo; elementi che si riscontrano nell'autorizzazione rilasciata dal

comune di Spello, nella quale, oltre all'accoglimento della ri

chiesta di occupazione di suolo comunale avanzata dall'impre

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

sa ..è riportato l'importo della relativa tassa dovuta, ana

liticamente esposta nei suoi valori costitutivi e al cui punto 4 è

stabilito che 'per il mancato pagamento o ritardato pagamento

dell'importo ..si procederà alla riscossione diretta maggiorata dalle sanzioni previste dall'art. 53 d.leg. 507/93'».

1.3. - Avverso tale sentenza Ulderico Nanni ha proposto ri

corso per cassazione, deducendo quattro motivi di censura, illu

strati con memoria.

Resiste, con controricorso, il comune di Spello. Motivi della decisione. — 2.1. - Con il primo motivo (con cui

deduce «violazione e falsa applicazione del combinato disposto

degli art. 49 e 38 d.leg. 15 novembre 1993 n. 507»), il ricorren

te, criticando le affermazioni contenute nella sentenza impu

gnata sub n. 1.2, lett. C), sostiene che «ai fini della legittima

imponibilità della Tosap, occorre un duplice collegato presup

posto: non solo la sottrazione del suolo all'uso collettivo, ma

anche la correlata configurazione di un vantaggio specifico nel

soggetto che attua l'occupazione, vantaggio che non neces

sariamente deve concretizzarsi in profitto economico per l'oc

cupante, potendo anche derivare da un'utilizzazione particolare del suolo, eccezionale rispetto alla normalità d'uso consentita

alla collettività...»; che da ciò deriva che «ogniqualvolta —

come nella specie — la sottrazione del suolo all'uso della col

lettività venga effettuata non per conseguire un vantaggio speci fico in capo al soggetto occupante, ma per acquisire, in luogo della stazione appaltante, la disponibilità dell'area necessaria ai

fini dell'installazione del cantiere a servizio della costruenda

opera pubblica, non è ravvisabile l'indefettibile presupposto della tassa ...»; e che la clausola contenuta nell'art. 14, n. 16, del capitolato speciale d'appalto

— secondo cui «... saranno a

carico dell'appaltatore: il pagamento delle tassa e l'accollo di

altri oneri per concessioni comunali (licenze di costruzione, oc

cupazione temporanea di suolo pubblico, di passi carrabili)» —

è mera previsione di stile, inidonea a stabilire, nei rapporti ap

paltatore-comune di Spello, la spettanza o non del tributo in

questione. Con il secondo motivo (con cui deduce «violazione e falsa

applicazione dell'art. 49, 1° comma, lett. a, d.leg. 15 novembre

1993 n. 507»), il ricorrente, con riferimento a quanto affermato

dalla sentenza impugnata sub n. 1.2, lett. D), sostiene che l'inci

so finale della lett. a) dell'art. 49 («per finalità specifiche di as

sistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura e ricerca scien

tifica») «si riferisce non a tutti gli enti indicati, Stato compreso, ma esclusivamente a quelli indicati per ultimo, e cioè gli enti

pubblici 'che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali'..., cui l'inciso è chiara

mente attribuito».

Con il terzo motivo (con cui deduce «in subordine: violazione

e falsa applicazione dell'art. 49, 1° comma, lett. a, d.leg.

507/93»), il ricorrente lamenta che la commissione non avrebbe

considerato che l'occupazione era stata finanziata ai sensi della

1. n. 1089 del 1939 sulla tutela delle cose di interesse storico ed

artistico, sicché l'esecuzione dei lavori, cui era preordinata

l'occupazione di suolo pubblico, era diretta alla tutela di un be

ne culturale; con la conseguente esenzione dal tributo dell'oc

cupazione, in quanto annoverabile tra quelle con finalità cultu

rali.

Infine, con il quarto motivo (con cui deduce: «violazione e

falsa applicazione degli art. 42, 43, 44 e 45 d.leg. 15 novembre

1993 n. 507. Contraddittorietà della motivazione su un punto decisivo della controversia»), il ricorrente, criticando quanto af

fermato dalla sentenza impugnata sub n. 1.2, lett. £), sostiene

che la circostanza della differente determinazione del tributo, nel decreto di autorizzazione all'occupazione (lire 39.468.000) e

nell'avviso di liquidazione (lire 26.312.000), implicherebbe, in primo luogo, che quest'ultimo atto sarebbe, non già un atto

«meramente esecutivo» del primo (vero e proprio atto impositi

vo), bensì «nuovo atto impositivo», e, in secondo luogo, che

questo sarebbe privo dell'indicazione dei criteri e parametri di

determinazione del tributo e, quindi, di motivazione.

2.2. -1 primi tre motivi del ricorso meritano accoglimento nei

sensi di seguito precisati. Deve premettersi che — sulla base degli elementi emergenti,

sia dalla motivazione della sentenza impugnata (cfr., supra, n.

1.2, segnatamente lett. A e D), sia dagli scritti difensivi delle

parti — al di là delle contrapposte conseguenze giuridiche che

queste ultime ne traggono, può considerarsi sostanzialmente pa

II Foro Italiano — 2001.

cifica la circostanza, secondo cui le opere eseguite dall'impresa del ricorrente, quale appaltatore dello Stato prima e della regio ne Umbria poi, sono state sicuramente finanziate da tali enti, ai

sensi dell'art. 1, 1° comma, lett. a), 1. 14 marzo 1968 n. 292 (di

sposizioni sulla competenza del ministero dei lavori pubblici per lavori che interessano il patrimonio storico e artistico), a tenor

del quale «il ministero dei lavori pubblici, competente ad ese

guire opere edilizie per conto dello Stato, è autorizzato a prov vedere, assumendo l'onere relativo sui fondi del proprio bilan

cio, ai lavori di natura statica e strutturale, di manutenzione

straordinaria, di restauro e impianto di apparecchiature tecniche, in edifici, statali e non statali, di interesse artistico o storico

soggetti alla 1. 1° giugno 1939 n. 1089» (gli interventi finanziati

dallo Stato con tale legge sono stati, poi — a decorrere dal 1°

gennaio 1994 — attribuiti alla competenza regionale dall'art.

12, 1° comma, 1. 24 dicembre 1993 n. 537, recante interventi

correttivi di finanza pubblica). Ciò premesso, la questione, che, per la prima volta, viene

sottoposta all'esame di questa corte, consiste nello stabilire se

l'occupazione di aree del demanio comunale (nella specie, stra

de), effettuata dall'appaltatore dello Stato e della regione per l'esecuzione di opere, finanziate dallo Stato e del tipo di quelle de quibus, siano soggette alla tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, quale disciplinata dal d.leg. 15 novembre

1993 n. 507 (art. 38-57), ovvero ne siano esenti ai sensi dell'art.

49, lett. a), d.leg. stesso.

La risposta, nel senso dell'esenzione, si impone per le consi

derazioni che seguono. Innanzitutto, deve precisarsi che —

vigente la disciplina contenuta negli art. 192-200 r.d. 14 settembre 1931 n. 1175 (t.u.

per la finanza locale), e successive modificazioni ed integrazio ni — nessuna norma generale, salve specifiche eccezioni prefi

gurate in leggi speciali, escludeva l'applicabilità della Tosap allo Stato ed agli altri enti pubblici territoriali, i quali erano te

nuti, pertanto, ove ne sussistessero i presupposti, a corrisponde re il tributo agli enti titolari della relativa potestà al pari di tutte

le altre persone fisiche e giuridiche. L'art. 49, lett. a), d.leg. n. 507 del 1993 statuisce che «sono

esenti dalla tassa le occupazioni effettuate dallo Stato, dalle re

gioni, province, comuni e loro consorzi, da enti religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato, da enti pubblici di cui

all'art. 87, 1° comma, lett. c) del testo unico delle imposte sui

redditi, approvato con d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, per fina

lità specifiche di assistenza, previdenza, sanità, educazione,

cultura e ricerca scientifica».

Tale disposizione —

per le ragioni di seguito specificate —

deve essere interpretata nel senso che l'esenzione dalla Tosap

opera: a) per le occupazioni effettuate dallo Stato — e, più pre cisamente dagli organi e dalle amministrazioni dello Stato, an

che ad ordinamento autonomo — senza limitazione alcuna,

qualunque ne sia la specifica finalità; b) per le occupazioni ef

fettuate da regioni, province, comuni e loro consorzi, limitata

mente a quelle necessarie, o, comunque, oggettivamente con

nesse allo svolgimento di attività comprese nella sfera delle loro

rispettive attribuzioni e competenze, quali definite dalla legge, costituzionale o ordinaria, o da fonti subordinate conformi; c)

per le occupazioni effettuate da enti religiosi, limitatamente a

quelle necessarie o, comunque, oggettivamente connesse al

l'esercizio di culti ammessi nello Stato (cfr. art. 8 e 19 Cost.); d)

per le occupazioni effettuate da enti pubblici, diversi dalle so

cietà, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per og

getto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali

(art. 87, 1° comma, lett. c, d.p.r. n. 917 del 1986), limitatamente

a quelle necessarie o, comunque, oggettivamente connesse allo

svolgimento di attività specificamente volte a scopi di assisten

za, previdenza, sanità, educazione, cultura e ricerca scientifica.

A siffatta interpretazione — che, trattandosi di disposizioni

che fanno eccezione alla regola generale posta dall'art. 38, deve

essere particolarmente attenta e rigorosa — conducono diverse,

ma concorrenti, ragioni. In primo luogo, la lettera della disposi zione («significato proprio delle parole secondo la connessione

di esse»; art. 12, 1° comma, disp. sulla legge in generale) che

scandisce inequivocabilmente le distinte ipotesi di esenzione

dalla tassa, nonché le condizioni soggettive ed oggettive cui so

no rispettivamente subordinate («esercizio di culti ammessi

nello Stato» per gli enti religiosi; «finalità specifiche di assi

stenza. ..», ecc. per gli enti pubblici non commerciali). In se

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PARTE PRIMA

condo luogo, relativamente alle occupazioni effettuate dallo

Stato, la pretesa limitazione dell'esenzione a quelle realizzate

«per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanità, educa

zione, cultura e ricerca scientifica» — letteralmente riferibili,

invece, soltanto a quelle operate dai predetti enti pubblici non

commerciali — è, comunque, impedita dal decisivo rilievo, se

condo cui, dal momento che lo Stato è l'unico «ente a fini gene rali», la prospettata interpretazione precluderebbe, senza alcuna

plausibile giustificazione, l'esenzione medesima in ipotesi di

occupazione parimenti volte alla realizzazione di indefettibili

fini istituzionali suoi propri (si pensi, ad es., all'occupazione del

demanio comunale o provinciale a scopo di difesa, ordine pub

blico, giustizia). In terzo luogo, e reciprocamente, i limiti di og

getto all'esenzione dalla Tosap per le occupazioni effettuate dai

predetti enti pubblici non commerciali esprimono una scelta di

screzionale del legislatore delegato non irragionevole, tenuto

conto sia della natura degli enti stessi sia della valorizzazione

degli specifici scopi perseguiti con l'occupazione. In quarto luo

go, i limiti di esenzione, dianzi individuati, relativamente alle

occupazioni effettuate da regioni, province, comuni e loro con

sorzi (riferibili ad ipotesi marginali, se non meramente teoriche)

corrispondono ai limiti materiali e territoriali insiti nelle attribu

zioni e nelle competenze di tali enti. Infine, appare suffi

cientemente chiaro il limite di oggetto per le occupazioni effet

tuate da enti religiosi, teso, com'è, a favorire, anche sul piano tributario, la libertà di esercitare il culto della propria fede reli

giosa, costituzionalmente garantita (art. 19 e 20). Una volta chiarito, attraverso l'interpretazione complessiva

dell'art. 49, lett. a), d.leg. cit., che le ipotesi di esenzione dalla

Tosap ivi previste — nel bilanciamento tra l'interesse al pre

lievo fiscale per la sottrazione di un bene pubblico al godimento della comunità (comunale o provinciale), e quello alla realizza

zione degli scopi istituzionali dello Stato e degli altri enti pub blici territoriali, ovvero di fini sociali ritenuti meritevoli di par ticolare tutela — danno la prevalenza al secondo; e che, in par ticolare, le occupazioni effettuate (direttamente) dallo Stato e

dagli altri enti pubblici territoriali sono totalmente esenti dalla

tassa, residua il problema dell'eventuale esenzione per l'occu

pazione effettuata dall'appaltatore di opera pubblica. La risposta positiva è agevole. La sentenza impugnata

— che, come è ormai chiaro, si fonda

su un'erronea interpretazione dell'art. 49, lett. a), d.leg. n. 507

del 1993 — esclude ogni rilevanza al dato, pacifico, del finan

ziamento dell'opera in questione da parte dello Stato e attribui

sce rilievo decisivo al duplice elemento dell'esecuzione dei la

vori de quibus su «immobili privati» e della previsione di speci fica clausola contrattuale, secondo cui il pagamento della Tosap era posto a carico dell'appaltatore (cfr., supra, n. 1.2, lett. D).

Che, nella specie, si versi in tema di appalto di opera pubbli ca, nonostante che i relativi lavori siano stati eseguiti su «im

mobili privati», non è assolutamente dubitabile. Lo attestano, in

primo luogo, la stessa legge di previsione e finanziamento dei

lavori in questione, ove si parla — come già dianzi rilevato —

di «opere edilizie per conto dello Stato», da eseguirsi anche in

«edifici non statali di interesse artistico o storico», soggetti alla

1. n. 1089 del 1939 (cfr. art. 1, 1° comma, lett. a, 1. n. 292 del

1968, cit.); e, in secondo luogo, la disciplina contenuta nella 1.

11 febbraio 1994 n. 109 (legge quadro in materia di lavori pub

blici), il cui art. 2, 1° comma (nel testo sostituito dall'art. 1,1°

comma, 1. n. 415 del 1998) e 2° comma, nel delimitare l'ambito

soggettivo ed oggettivo di applicazione della legge stessa, quali fica, tra l'altro, come «lavori pubblici» (così superando la tradi

zionale distinzione tra «lavoro pubblico», che pone l'accento

sull'attività, ed «opera pubblica», che lo pone sul risultato di es

sa) quelli che sono affidati dalle amministrazioni dello Stato, anche ad ordinamento autonomo, e dagli enti ed amministrazio

ni locali, e che si sostanziano in «attività di costruzione, demo

lizione, recupero, ristrutturazione, restauro e manutenzione di

opere ed impianti, anche di presidio e difesa ambientale e di in gegneria naturalistica».

Dal momento che l'opera de qua deve qualificarsi «pubblica» nel senso ora precisato; che l'esecuzione di opere siffatte si rea

lizza, normalmente, mediante contratto di appalto concluso tra

uno dei predetti soggetti pubblici ed un imprenditore; e che tale

contratto ha ad oggetto proprio l'esecuzione di lavori pubblici come sopra individuati (cfr. art. 19, commi 01 e 1, 1. n. 109 del

1994, come rispettivamente inserito e sostituito dall'art. 3, 2°,

Il Foro Italiano — 2001.

3° e 4° comma, 1. n. 415 del 1998); ne consegue necessariamen

te, con specifico riferimento alla fattispecie, che, nell'ipotesi di

opera pubblica appaltata dallo Stato — la cui esecuzione com

porti l'occupazione, ad es., di demanio comunale o provinciale —

l'occupazione medesima deve considerarsi sempre «effet

tuata dallo Stato» ai sensi e per gli effetti di cui all'art. 49, lett.

a), d.leg. n. 507 del 1993. E ciò, sia se si pone l'accento sul ri

lievo che l'esecuzione dell'opera —

quale adempimento del

l'obbligo contrattuale — è compiuta dall'appaltatore «per conto

dello Stato»; sia se lo si pone sull'altro, secondo cui è lo Stato

committente, mediante l'attuazione della c.d. «consegna dei la

vori» all'appaltatore, a dare, quantomeno, inizio all'occupazio ne stessa (cfr. art. 9, 2° comma, r.d. 25 maggio 1895 n. 350 —

regolamento per la direzione, la contabilità e la collaudazione

dei lavori dello Stato che sono nelle attribuzioni del ministero

dei lavori pubblici, — il quale prevede che il giorno e l'ora

della consegna dei lavori sono comunicati dal competente fun

zionario dell'amministrazione dei lavori pubblici, oltreché al

l'appaltatore, «se vi è luogo anche alle amministrazioni pubbli

che, che hanno ingerenza o speciale giurisdizione sui locali o

sulle aree da occuparsi per la esecuzione dei lavori o da conse

gnarsi all'appaltatore»). Le considerazioni che precedono determinano l'assorbimento

di ogni altra questione e del quarto motivo.

2.3. - La sentenza impugnata — che si fonda su principi op

posti a quelli ora affermati — deve essere, pertanto annullata.

Non essendo, all'evidenza, necessari ulteriori accertamenti di

fatto, la relativa causa può essere decisa nel merito, ai sensi del

l'art. 384, 1° comma, secondo periodo, c.p.c., nel senso dell'ac

coglimento del ricorso introduttivo proposto dal Nanni dinanzi

alla Commissione tributaria provinciale di Perugia avverso

l'avviso di liquidazione del comune di Spello notificatogli il 10

settembre 1996 e, quindi, dell'annullamento dell'avviso mede

simo.

CORTE DI CASSAZIONE; sezioni unite civili; sentenza 25 ottobre 1999, n. 751/SU; Pres. Bile, Est. Ianniruberto, P.M.

Morozzo Della Rocca (conci, diff.); Zocchi (Avv. Romeo,

Satgè) c. Ipab Asilo Mariuccia (Avv. Palmeri, Paterno,

Bergmann). Cassa Trib. Milano 22 giugno 1996.

Istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza — Natura

giuridica — Fattispecie — Rapporto di lavoro dei dipen denti — Controversie — Giurisdizione del giudice ordina

rio (Cost., art. 38; 1. 17 luglio 1890 n. 6972, norme sulle isti

tuzioni pubbliche di assistenza e beneficenza, art. 1; d.p.r. 24

luglio 1977 n. 616, attuazione della delega di cui all'art. 1 1.

22 luglio 1975 n. 382, art. 4, 14, 22, 25; d.p.c.m. 16 febbraio

1990, direttiva alle regioni in materia di riconoscimento della

personalità giuridica di diritto privato alle istituzioni pubbli che di assistenza e beneficenza a carattere regionale ed infra

regionale; 1. reg. Lombardia 27 marzo 1990 n. 21, norme per la depubblicizzazione di istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza (Ipab); 1. reg. Lombardia 27 marzo 1990 n. 22,

adeguamento delle norme per la depubblicizzazione di istitu

zioni pubbliche di assistenza e beneficenza alle direttive con

tenute nel d.p.c.m. 16 febbraio 1990).

Spetta al giudice ordinario la giurisdizione sulla controversia

di lavoro con una Ipab, la cui natura privata, pur non for malmente riconosciuta dall'amministrazione regionale, sia

stata accertata dal giudice sulla base di indici di riconosci

mento quali la costituzione dell'ente per esclusiva iniziativa di privati, l'origine prevalentemente privata degli apporti fi nanziari al suo bilancio e la sua gestione ad opera di organi smi nei quali non sono rappresentati soggetti pubblici, a nulla

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