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Università degli studi di Pavia Facoltà di Economia a.a. 2013-2014 Trasparenza dell’Informativa Finanziaria
Università degli studi di PaviaFacoltà di Economia
a.a. 2013-2014
Trasparenza dell’Informativa Finanziaria
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La revisione legale: le fasi dell'incarico
Maurizio LonatiFrancesco Ricucci
Trasparenza e revisione legale
o Il processo di revisioneo Analisi delle fasi della revisioneo Pianificazioneo Esecuzioneo Conclusione
o Conclusione: espressione del giudizio professionaleo Riesameo Valutazione delle evidenze raccolteo Valutazione degli aggiustamentio Valutazione degli eventi successivi
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Percorso formativo
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Il processo di revisioneBreve riepilogo di alcuni "concetti" utili (Doc. n. 200)
"Il revisore deve pianificare e svolgere la revisione con un atteggiamento di scetticismo professionale, tenuto conto che possono esistere circostanze tali da causare errori significativi nel bilancio." (par. 6)
"Il revisore deve pianificare e svolgere il lavoro di revisione al fine di ridurre il rischio di revisione ad un livello accettabilmente basso e coerente con gli obiettivi della revisione." (par. 15)
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Il processo di revisioneBreve riepilogo di alcuni "concetti" utili (Doc. n. 200) – segue
"L'obiettivo della revisione [contabile] è di acquisire ogni elemento necessario per consentire al revisore di esprimere un giudizio se il bilancio sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativo di riferimento." (par. 2)
Tale attività di acquisizione non può sicuramente concretizzarsi in un unico o pochi atti, come si evince dalla lettura dei paragrafi 6 e 15 del Documento n. 200, che fanno riferimento alla necessità che il revisore pianifichi il lavoro di revisione e quindi non si può non pensare ad un'attività articolata e organizzata.
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Il processo di revisione
Accanto alla definizione che può essere ricavata dal citato paragrafo 2 del Documento 200, è possibile considerare la revisione come un processo, ossia un sistema di attività ordinate per raggiungere un determinato scopo, da individuare in quanto indicato dal Documento 200 medesimo, ovvero nell'espressione "… di un giudizio se il bilancio sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativo di riferimento.".
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Aggiustamenti proposti alla Direzione
Conclusione Espressione del giudizio professionale
Esecuzione del lavoroPianificazione
Relazione di Revisione
Valutazione significativitàaggiustamenti
Procedure di Conformità
Procedure di Validità
Discussione Aggiustamenti Lettera di attestazione
Strategia diRevisione
Piano di Revisione
Analisi Società
Analisi Bilancio
Analisi del SCI
Il processo di revisione
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o Pianificazione
o Esecuzione
o Conclusione: espressione del giudizio professionale
Analisi delle fasi della revisione
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Aggiustamenti proposti alla Direzione
Conclusione Espressione del giudizio professionale
Esecuzione del lavoroPianificazione
Relazione di Revisione
Valutazione significativitàaggiustamenti
Procedure di Conformità
Procedure di Validità
Discussione AggiustamentiLettera di attestazione
Strategia diRevisione
Piano di Revisione
Analisi Società
Analisi Bilancio
Analisi del SCI
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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o Il revisore deve pianificare la revisione in modo da poterla svolgere in modo efficaceo Definire la strategia generale di revisioneo Sviluppare un piano di revisione
o Il responsabile dell’incarico ed i membri più esperti del team di revisione devono essere coinvolti nella pianificazione
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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o Il revisore deve pianificare la natura, tempistica ed estensione delle attività direttive e di supervisione dei membri del team di revisione ed il riesame del loro lavoro.
o Il revisore deve documentare la strategia generale di revisione ed il piano di revisione, incluso ogni cambiamento significativo apportato durante lo svolgimento dell’incarico
La pianificazione è un processo continuo
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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Durante la pianificazione si effettuano, fra le altre, le seguenti attività:
o Stima della significatività preliminareo Determinazione del rischio di revisioneo Raccolta di informazioni sul cliente e sul suo settoreo Analisi economica aziendaleo Analisi di bilancio preliminareo Stima di possibili frodi, errori e atti illecitio Identificazione delle parti correlateo Analytical review preliminareo Valutazione del sistema di controllo internoo Formalizzazione del programma di lavoro, con indicazione
degli obiettivio Stima dei tempi per lo svolgimento del lavoroo Ripartizione del lavoro fra i membri del team
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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La fase di pianificazione ha due risultati per il team di revisione:
o Strategia generale di revisione o Ampiezzao Tempisticao Guida allo sviluppo del Piano di Revisione
o Piano di Revisioneo Sviluppato in modo da ridurre il rischio ad un livello
accetabilmente bassoo Traduce la strategia generale in procedure ed azioni
Non rappresentano due momenti separati e sequenziali ma sono parte di una processo integrato. Devono essere aggiornati e modificati secondo le necessità durante lo svolgimento della revisione (Si ricordi che la pianificazione è un processo continuo).
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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Se il revisore è al primo anno di incarico di revisione del bilancio di una società, nella fase di pianificazione dovrà:o Svolgere le procedure riguardanti
l’accettazione del rapporto con la società stessa e dello specifico incarico proposto
o Comunicare con il precedente revisore, ove applicabile, in conformità ai principi di riferimento e procedere a riesaminare le sue carte di lavoro
o Procedure da svolgere sui saldi iniziali
Analisi delle fasi della revisionePianificazione
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Aggiustamenti proposti alla Direzione
Conclusione Espressione del giudizio professionale
Esecuzione del lavoroPianificazione
Relazione di Revisione
Valutazione significativitàaggiustamenti
Procedure di Conformità
Procedure di Validità
Discussione AggiustamentiLettera di attestazione
Strategia diRevisione
Piano di Revisione
Analisi Società
Analisi Bilancio
Analisi del SCI
Analisi delle fasi della revisioneEsecuzione
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Le attività che rientrano nella fase di esecuzione dell'incarico di revisione sono relative allo svolgimento delle procedure di revisione contemplate dal programma di lavoro, che possono essere:o Procedure di conformità: testing del sistema di
controllo internoo Procedure di validità: testing dei saldi di
bilancio
L'approfondimento delle procedure di revisione viene svolto nell'ambito di specifici corsi di revisione aziendale.
Analisi delle fasi della revisioneEsecuzione
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Al termine dell'esecuzione delle procedure di revisione (test di conformità e/o test di validità) il team di revisione ha:o acquisito ogni elemento probativo ritenuto
necessario per accertare se il bilancio sia viziato da errori significativi e se risulti nel suo complesso attendibile (si veda par. 8 Doc. 200)
o eventualmente identificato differenze di revisione, che diventeranno gli aggiustamenti da proporre alla Direzione al fine di rendere il bilancio, secondo il giudizio professionale del revisore, più conforme, in tutti gli aspetti significativi, al quadro normativo di riferimento (si veda par. 2 Doc. 200)
Analisi delle fasi della revisioneEsecuzione
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Aggiustamenti proposti alla Direzione
Esecuzione del lavoroPianificazione
Relazione di Revisione
Valutazione significativitàaggiustamenti
Procedure di Conformità
Procedure di Validità
Discussione AggiustamentiLettera di attestazione
Strategia diRevisione
Piano di Revisione
Analisi Società
Analisi Bilancio
Analisi del SCI
Conclusione Espressione del giudizio professionale
Analisi delle fasi della revisioneConclusione
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Attività che rientrano nella fase conclusiva dell’Incarico:
o Final reviewo Valutazione della significatività degli
aggiustamenti e discussione degli stessi con la Direzione aziendale
o Ottenimento della lettera di attestazione
Al termine di questa fase, ultima dell'intero incarico di revisione, il revisore, attraverso il rilascio della relazione di revisione, esprime il proprio giudizio professionale in merito alla conformità del bilancio, in tutti gli aspetti significativi, al quadro normativo di riferimento.
Analisi delle fasi della revisioneConclusione
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Come anticipato nella precedente lezione, dopo l'analisi delle diverse fasi del processo di revisione, ci concentreremo sulle specifiche attività che rientrano nella fase conclusiva dell’incarico di revisione.
Infatti, in fase di conclusione dell'incarico e conseguente emissione della relazione di revisione, l'engagement leader, supportato dai membri del team di revisione, pone in essere uno specifico processo decisionale che permette di valutare tutti gli elementi probativi raccolti nel corso del processo di revisione al fine di formulare il giudizio professionale sul bilancio oggetto di attività.
Conclusione: espressione del giudizio professionale
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Nelle fasi conclusive dell’incarico, il revisore responsabile della revisione legale (e quindi soggetto firmatario della relazione di revisione) effettua il riesame complessivo del lavoro svolto. Detto riesame rientra nelle sua attività di direzione dell’incarico.
Il riesame deve essere volto a verificare che:o il lavoro sia stato svolto secondo i programmi di lavoro;o il lavoro svolto e i risultati ottenuti siano adeguatamente
documentati;o le questioni di rilievo siano state risolte o riportate nelle
conclusioni;o gli obiettivi siano stati raggiunti e le conclusioni siano
conformi ai risultati del lavoro svolto a supporto del giudizio professionale del revisore.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Riesame
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Per la revisione di realtà complesse e società di grandi dimensioni, è possibile estendere le procedure di revisione prevedendo che persone indipendenti dallo specifico incarico, e con adeguata competenza tecnica, svolgano determinate procedure addizionali di riesame prima che il responsabile dell’incarico emetta la relazione.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Riesame
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Il principio ISA 220 par. 7 fornisce la definizione di Engagement quality control reviewer, ovvero colui che deve svolgere le procedure di supervisione:
"A partner, other person in the firm, suitably qualified external person, or a team made up of such individuals, none of whom is part of the engagement team, with sufficient and appropriate experience and authority to objectively evaluate the significant judgments the engagement team made and the conclusions it reached in formulating the auditor’s report."
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Riesame
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Il principio ISQC1 par. 35, inoltre, prevede che:
"… an engagement quality control review [that] provides an objective evaluation of the significant judgments made by the engagement team and the conclusions reached in formulating the report…. "
Lo stesso principio, nella sezione "Application and Other Explanatory Material", inoltre fornisce alcune indicazioni più pratiche e di dettaglio in merito all'attività svolta dall'Engagement quality control reviewer.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Riesame
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Il principio ISQC1, par. A48, infatti prevede che:
"The engagement partner may consult the engagement quality control reviewer during the engagement, for example, to establish that a judgment made by the engagement partner will be acceptable to the engagement quality control reviewer. Such consultation avoids identification of differences of opinion at a late stage of the engagement and need not compromise the engagement quality control reviewer’s eligibility to perform the role…."
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Riesame
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Nella fase conclusiva del lavoro viene effettuata una valutazione complessiva di tutte le evidenze raccolte durante l’esecuzione dell’incarico. Ad esempio:
o verifiche di coerenza tra il lavoro svolto, gli elementi probativi raccolti e le conclusioni proposte. In particolare il responsabile dell’incarico deve accertarsi che non esistano saldi o importi inusuali che non siano stati indagati; in caso contrario, sarà necessario svolgere ulteriori verifiche;
o analisi degli aggiustamenti proposti e della loro significatività;
o discussione degli aggiustamenti proposti con la Direzione;
o valutazione degli eventi successivi alla data di chiusura dell'esercizio di riferimento del bilancio (fino alla data di emissione della relazione di revisione);
o analisi e considerazione della continuità aziendale.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Valutazione delle evidenze
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Gli errori (differenze di revisione) emersi nel corso delle verifiche vengono raccolti in un documento di sintesi, riepilogo delle rettifiche e delle riclassifiche.
Il revisore propone al management gli aggiustamenti (rettifiche e riclassifiche) per correggere gli errori eventualmente identificati.
Se la Direzione non recepisce le modifiche proposte dal revisore, è necessario effettuare una valutazione delle differenze evidenziate per stabilire se, in modo congiunto, gli errori alterano la rappresentazione della situazione economico-patrimoniale e finanziaria della società e valutare l'eventuale impatto sulla relazione di revisione.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Valutazione degli aggiustamenti
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Gli eventi successivi sono quei fatti che accadono dopo la chiusura dell’esercizio (ma prima della pubblicazione del bilancio e dell’emissione della relazione di revisione) che possono avere un impatto sul bilancio stesso.
Essi possono essere relativi a:o condizioni già esistenti alla data di bilancio e
che hanno un effetto sullo stesso effettuazione rettifiche
o condizioni non esistenti alla data di bilancio, ma sorte successivamente alla stessa riflesso nelle note al bilancio
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Valutazione degli eventi successivi
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o Il revisore deve considerare l’impatto che gli eventi successivi hanno sul bilancio e sulla relazione di revisione
o Il revisore dovrà svolgere delle procedure aggiuntive per ottenere elementi probativi relativamente agli effetti degli eventi successivi
Procedure da svolgere:o esame delle procedure effettuate dalla società per
l’identificazione degli eventi successivi;o lettura dei verbali delle assemblee degli azionisti, del
consiglio di amministrazione, del comitato esecutivo e del collegio sindacale;
o lettura dell’ultima situazione infrannuale;o acquisizione di informazioni dai legali relativamente alle
cause in corso;o richiesta alla direzione circa eventuali eventi successivi alla
data di bilancio.
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Valutazione degli eventi successivi
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Se gli eventi successivi emergono tra la data della relazione e quella di approvazione del bilancio, il revisore deve valutare se questi hanno un impatto significativo sul bilancio e valutare se questo deve subire una modifica, in termini di rettifiche o semplicemente di informazioni ivi contenute. In caso sia necessaria una rettifica al progetto di bilancio:
1. Se la Direzione modifica bilancio: il revisore effettua nuove procedure di revisione ed emette una nuova relazione con paragrafo d’enfasi (dopo aver ritirato la precedente relazione). [Principio di revisione n.560 par.9]
2. Se la Direzione non modifica il bilancio: il revisore deve ritirare la relazione già emessa, dando comunicazione scritta al collegio sindacale e, se necessario, alla Consob; inoltre deve emettere una nuova relazione in cui si indichino i disaccordi con la Direzione rispetto agli eventi successivi accaduti. [Principio di revisione n.560 par.10]
Conclusione: espressione del giudizio professionale – Valutazione degli eventi successivi
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Trasparenza dell’Informativa Finanziaria
