sentenza 30 maggio 1991, n. 231 (Gazzetta ufficiale, 1 a serie speciale, 5 giugno 1991, n. 22);Pres. Corasaniti, Est. Pescatore. Ord. Comm. trib. I grado Roma 6 febbraio 1990 (quattro)(G.U., 1 a s.s., n. 6 del 1991)Source: Il Foro Italiano, Vol. 114, PARTE PRIMA: GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE(1991), pp. 1977/1978-1979/1980Published by: Societa Editrice Il Foro Italiano ARLStable URL: http://www.jstor.org/stable/23185532 .

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GIURISPRUDENZA COSTITUZIONALE E CIVILE

CORTE COSTITUZIONALE; sentenza 30 maggio 1991, n. 231

(iGazzetta ufficiale, la serie speciale, 5 giugno 1991, n. 22);

Pres. Corasaniti, Est. Pescatore. Ord. Comm. trib. I gra

do Roma 6 febbraio 1990 (quattro) (G.U., la s.s., n. 6 del

1991).

CORTE COSTITUZIONALE

Redditi (imposte sui) — Redditi soggetti a tassazione separata — Indennità di buonuscita corrisposta dall'Opera di previ

denza e di assistenza per i ferrovieri dello Stato — Determi

nazione della base imponibile — Incostituzionalità (Cost., art.

53; 1. 14 dicembre 1973 n. 829, riforma dell'Opera di previ

denza a favore del personale dell'azienda autonoma delle Fer

rovie dello Stato, art. 36; 1. 20 marzo 1980 n. 75, proroga

del termine previsto dall'art. 1 1. 6 dicembre 1979 n. 610,

in materia di trattamento economico del personale civile e

militare dello Stato in servizio ed in quiescenza; norme in

materia di computo della tredicesima mensilità e di riliquida

zione dell'indennità di buonuscita e norme di interpretazione

e di attuazione dell'art. 6 1. 29 aprile 1976 n. 177, sul trasferi

mento degli assegni vitalizi al fondo sociale e riapertura dei

termini per l'opzione, art. 2; 1. 26 settembre 1985 n. 482,

modificazioni del trattamento tributario delle indennità di fi

ne rapporto e dei capitali corrisposti in dipendenza di con

tratti di assicurazione sulla vita, art. 2, 4).

Sono illegittimi, per violazione dell'art. 53 Cost., gli art. 2 e

4, 1° e 4° comma, l. 26 settembre 1985 n. 482, nella parte

in cui non prevedono, per le indennità di buonuscita erogate

dall'Opera di previdenza e di assistenza per i ferrovieri dello

Stato, che dall'imponibile da assoggettare all'imposta sul red

dito delle persone fisiche vada detratta una somma pari alla

percentuale dell'indennità di buonuscita corrispondente al rap

porto esistente, alla data del collocamento a riposo, tra il con

tributo posto a carico dell'iscritto e l'aliquota complessiva del

contributo previdenziale obbligatorio versato ai sensi dell'art.

36, nn. 1 e 2, I. 14 dicembre 1973 n. 829, cosi come integrato

dalla l. 20 marzo 1980 n. 75. (1)

(1) I. - La scure della Consulta nuovamente si abbatte sulla disciplina fiscale delle indennità di fine rapporto: questa volta è il turno della

buonuscita corrisposta dall'Opafs (Opera di previdenza e di assistenza

per i ferrovieri dello Stato, già Opera di previdenza a favore del perso nale delle Ferrovie dello Stato) ai sensi della 1. 14 dicembre 1973 n. 829.

Dopo la sentenza 7 luglio 1986, n. 178, Foro it., 1986, I, 2068, con

nota di S. Di Paola — che ritenne l'illegittimità costituzionale delle

norme di cui alla 1. 26 settembre 1985 n. 482, nella parte in cui assog

gettavano a Cassazione ai fini dell'Irpef l'intero ammontare dell'inden

nità di buonuscita corrisposta dall'Enpas, senza tener conto dei contri

buti versati dal lavoratore — la Corte costituzionale è successivamente

intervenuta in materia, dichiarando (sia pure con riferimento alle nor

me di cui al t.u. delle imposte dirette approvato con il d.p.r. 29 gennaio 1958 n. 645) l'illegittimità costituzionale della disciplina fiscale delle in

dennità erogate dall'Inadel (sent. 26 luglio 1988, n. 877, id., 1991, I,

337) e dalla Cassa integrativa di previdenza del personale telefonico

statale (sent. 2 novembre 1990, n. 513, ibid., 393). V. anche la sent.

19 novembre 1987, n. 400, id., 1988, I, 1822, nuovamente in tema di

buonuscita Enpas. II. - La Corte costituzionale smentisce la tesi di una parte della giuris

prudenza per la quale i beneficiari dell'indennità Opafs già avrebbero

potuto godere della detrazione dall'imponibile riconosciuta ai percettori della buonuscita Enpas (v. Comm. trib. centrale 11 gennaio 1989, n.

117, id., Rep. 1989, voce Redditi (imposte sui), n. 273, a tenore della

quale la sostanziale identità tra i due trattamenti faceva si che gli effetti

della sentenza della Corte costituzionale n. 178, cit., si potessero spie

gare anche nei confronti degli iscritti all'Opera di previdenza dei ferro

vieri). In senso contrario si era però espresso Cons. Stato, sez. Ili,

18 novembre 1986, n. 1200, ibid., n. 268 e la stessa amministrazione

finaziaria (v., per ulteriori riferimenti, M. Annecchino, nota a App.

Roma 3 dicembre 1990, id., 1991, I, 908). III. - La sentenza in epigrafe ricalca — in certi punti quasi alla lettera

— la sent. 513/90 (est. Pescatore), cit., giungendo però alla conclusione

dell'illegittimità del cennato regime impositivo in base all'art. 53 Cost.,

laddove tale precedente utilizzava, per giungere ad analogo risultato,

il diverso parametro di cui all'art. 3 (il tutto peraltro in conformità

a quanto prospettato dalle rispettive ordinanze di rimessione: Comm.

trib. I grado Genova 9 aprile 1990, G.U., la s.s., 27 giugno 1990, n.

26, cui ha fatto seguito la sent. 513/90, e Comm. trib. I grado Roma

6 febbraio 1990, id., 6 febbraio 1991, n. 6, da cui la sentenza in epigrafe).

Giova rimarcare che il principio che l'odierna pronuncia ritrae (ana

logamente a Corte cost. n. 513 e sulla scorta dell'interpretazione fornita

Il Foro Italiano — 1991 — Parte 1-36.

Fatto. — 1. - La Commissione tributaria di primo grado di

Roma — nel corso di alcuni giudizi aventi ad oggetto la richie

sta di rimborso d'imposte, pagate in relazione ad indennità di

buonuscita liquidate dall'Opera previdenza e assistenza ferro

vieri dello Stato (Opafs) tra il gennaio 1974 e l'agosto 1985 —

con quattro ordinanze in data 6 febbraio 1990, ha sollevato

questione di legittimità costituzionale degli art. 2 e 4, 1° e 4°

comma, 1. 26 settembre 1985 n. 482 «nella parte in cui non

escludono che dall'imponibile dell'indennità di buonuscita da

assoggettare ad imposta vada detratta una somma pari al quat

da Corte cost. 178/86, cit.) dall'art. 53 Cost. — e cioè quello che «im

pone che a situazioni uguali corrispondano uguali regimi impositivi e,

correlativamente, a situazioni diverse, trattamenti tributari differenzia

ti» — sembra attagliarsi, in modo più plausibile, all'art. 3 Cost, che

non alla norma in tema di capacità contributiva e di progressività del

sistema tributario. IV. - Le fattispecie oggetto dei giudizi a quibus concernevano, giusta

quanto si legge in sentenza, indennità di buonuscita liquidate (o, presu

mibilmente, erogate) tra il gennaio 1974 e l'agosto 1985.

Non si intende perfettamente la rilevanza della questione di costitu

zionalità della 1. n. 482.

Per la corte questa sussiste in considerazione del fatto che tutti i giu dizi a quibus sono relativi a «trattamenti erogati prima dell'entrata in

vigore del t.u. delle imposte sui redditi approvato con d.p.r. 22 dicem

bre 1986 n. 917 che all'art. 17 reca una nuova disciplina della tassazio

ne delle indennità di fine rapporto». La questione in realtà sembra più complessa. In seguito alla riforma tributaria, la tassazione delle indennità di fine

rapporto venne regolata dall'art. 14 d.p.r. 29 settembre 1973 n. 597, modificato (con effetto dal 1° gennaio 1976) dall'art. 10 1. 2 dicembre

1975 n. 576. L'art. 14 è stato poi riscritto dall'art. 2 1. 482/85 (entrata in vigore il 1° ottobre 1985); gli art. 4 e 5 (il primo dei quali «fulmina

to» ora dalla corte costituzionale) di tale legge prevedevano poi, a de

terminate condizioni, l'applicazione retroattiva di tale nuova disciplina. L'art. 14 d.p.r. n. 597 è stato quindi trasfuso, senza sostanziali varia

zioni a parte quelle dettate dalla sent. n. 178 della corte costituzionale, nell'art. 17 t.u. 917/86.

Alla fine degli anni '80 il legislatore nuovamente interviene a riscrive

re la disciplina de qua: dapprima con l'art. 4, comma 3 ter, d.l. 14

marzo 1988 n. 70 (convertito, con modificazioni, nella 1. 13 maggio 1988 n. 154) — che ha esteso il beneficio della detrazione di un importo

pari al rapporto tra contributi versati dal lavoratore e contributi versati

dall'ente a tutte le indennità, comunque denominate, alla cui formazio

ne concorrono contributi previdenziali posti a carico dei lavoratori —

quindi con l'art. 6, comma 1 bis, d.l. 30 maggio 1988 n. 173 (converti

to, con modificazioni, nella 1. 26 luglio 1988 n. 291) — che ha disposto

l'applicazione retroattiva, con effetto dal 17 luglio 1986, di tale norma

tiva — e, infine, con l'art. 2 bis d.l. 2 marzo 1989 n. 69 (convertito, con modificazioni, nella 1. 27 aprile 1989 n. 154) — che ha disposto

l'applicazione delle norme di cui al cit. d.l. n. 70 alle indennità corri

sposte successivamente alla data di entrata in vigore della 1. n. 482, «nonché a quelle indennità per le quali trovano applicazione le disposi zioni degli art. 4 e 5 della stessa 1. n. 482 del 1985, ancorché non sia

stata presentata l'istanza ivi prevista». La complessità del quadro normativo avrebbe pertanto richiesto un

più attento esame della rilevanza della questione di costituzionalità del

la 1. n. 482, cosi come proposta dalla Commissione tributaria di Roma.

La stessa Corte costituzionale aveva, con ordinanza 27 giugno 1989, n. 363, Giur. costit., 1989, I, 1659, restituito gli atti alla Comm. trib.

I grado di Firenze (la cui ordinanza di rimessione 3 maggio 1988 è

riportata in Foro it., Rep. 1989, voce cit., n. 266) — che, proprio con

riferimento al regime fiscale delle indennità Opafs, aveva sollevato que stione di costituzionalità analoga a quella ora risolta dalla Consulta — invitando la stessa a valutare la rilevanza della questione alla luce

dell'art. 3 ter (recte: art. 4, comma 3 ter) 1. 154/88, di conversione

del d.l. 70/88 (analogamente Corte cost., ord. 27 giugno 1989, n. 358,

Giur. costit., 1989, I, 1648, in tema di indennità Inadel). Per il vero, sia l'ord. 363/89 che l'ord. 358/89 concernevano questio

ni rimesse alla corte anteriormente all'entrata in vigore delle descritte

modifiche (pacifica in questo caso la giurisprudenza della Corte costitu

zionale in ordine alla necessità di restituire gli atti al giudice a quo:

v., proprio in tema di ius superveniens concernente la disciplina fiscale

delle indennità di buonuscita, Corte cost., ord. 2 aprile 1986, n. 80

e 17 dicembre 1985, n. 351, Foro it., 1986, I, 1154, con nota di S.

Di Paola). Nel caso in esame, invece, le ordinanze di rimessione (tutte datate 6 febbraio 1990) appaiono successive alle descritte modifiche:

non sembra però che la corte fosse in tal caso comunque tenuta a pro nunciarsi sulla fondatezza, viceversa la stessa avrebbe potuto respingere in limine la questione, qualora le fosse apparsa impropriamente solleva

ta: v., ad es., Corte cost., ord. 2 febbraio 1989, n. 31, id., Rep. 1989,

voce Registro, n. 344, e 7 luglio 1988, n. 791, ibid., voce Locazione,

n. 680. [M. Annecchino]

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1979 PARTE PRIMA 1980

tro per cento dell'ottanta per cento dello stipendio, dell'assegno

personale pensionabile e del compenso per ex combattente».

Ha dedotto che tali norme — in conformità dei principi af

fermati nella sentenza n. 178 del 1986 (Foro it., 1986, I, 2068) di questa corte — contrasterebbero con l'art. 53 Cost., nella

parte in cui assoggettano ad imposta ai fini dell'Irpef, l'am

montare dell'indennità di buonuscita afferente alla contribuzio

ne degli iscritti all'Opafs, quale è prevista dalla 1. 14 dicembre

1973 n. 829. (Omissis) Diritto. — 1. - Le cause vanno riunite per essere decise con

un'unica sentenza, avendo tutte per oggetto la stessa questione. 2. - Il giudice a quo — sulla base dei principi affermati da

questa corte nella sentenza n. 178 del 1986 — ha chiesto che

sia dichiarata l'illegittimità costituzionale, in relazione all'art.

53 Cost., degli art. 2 e 4, 1° e 4° comma, 1. 26 settembre 1985

n. 482, «nella parte in cui non escludono che dall'imponibile dell'indennità di buonuscita erogata dall'Opera di previdenza a favore del personale delle Ferrovie dello Stato, da assoggetta re ad imposta, vada detratta una somma pari al quattro per cento dell'ottanta per cento dello stipendio, dell'assegno perso nale pensionabile e del compenso per ex combattente».

3. - Va premesso che la questione è stata sollevata, in tutti

i giudizi ora riuniti, in relazione a trattamenti erogati prima dell'entrata in vigore del t.u. delle imposte sui redditi approva to con d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, che all'art. 17 reca una

nuova discipina della tassazione delle indennità di fine rappor to. Sussiste, pertanto, la rilevanza della questione in relazione

ai giudizi a quibus. 4. - Nel merito la questione anzidetta è fondata.

Con la sentenza n. 178 del 1986, questa corte ha affermato, in linea di principio, la tassabilità — ai fini dell'imposta sul

reddito delle persone fisiche — delle indennità di buonuscita

erogate dall'Enpas ai dipendenti statali. Ha dichiarato, tutta

via, la parziale illegittimità costituzionale degli art. 2 e 4 1. 26

settembre 1985 n. 482, i quali sottoponevano allo stesso tratta

mento tributario dette indennità e quelle di fine rapporto dovu

te in relazione al contratto di lavoro privato, senza tener conto

che, alla formazione delle indennità erogate dall'Enpas — e non

delle altre — concorrono i contributi degli aventi diritto, cosic

ché, per la parte a questi afferente, tali indennità non potevano essere considerate reddito.

Gli art. 2 e 4 1. n. 482 del 1985 sono stati, per tale ragione, dichiarati illegittimi nella parte in cui non prevedevano che dal

l'imponibile da assoggettare ad Irpef andasse detratta una som

ma pari alla percentuale dell'indennità di buonuscita corrispon dente al rapporto esistente, alla data del collocamento a riposo, tra il cotributo a carico del dipendente statale e l'aliquota com

plessiva del contributo previdenziale obbligatorio versato al

l'Enpas.

Successivamente, con la sentenza n. 400 del 1987 (id., 1988,

I, 1822), questa corte ha parimenti dichiarato, per lo stesso or

dine di ragioni, l'illegittimità costituzionale degli art. 89, ultimo

comma, e 140, ultimo comma, d.p.r. 29 gennaio 1958 n. 645, in quanto assoggettavano ad imposta di ricchezza mobile e com

plementare le indennità di buonuscita erogate dall'Enpas ai di

pendenti statali, senza prevedere un'analoga detrazione dall'im

ponibile. Con la sentenza n. 877 del 1988 (id., 1991, I, 337)

questa corte ha poi pronunciato declaratoria d'illegittimità co

stituzionale degli art. 89, ultimo comma, e 140, ultimo comma,

d.p.r. n. 645 del 1958, riguardo alle indennità di fine rapporto

erogate dall'Inadel, dichiarandoli illegittimi nella parte in cui

non prevedevano una consimile detrazione dall'imponibile da

assoggettare ad imposta. Con la sentenza n. 513 del 1990 (ibid.,

393) infine, è stata pronunciata l'illegitimità costituzionale degli art. 89, ultimo comma, e 140, ultimo comma, d.p.r. 29 gennaio 1958 n. 645, anche nella parte in cui non prevedevano che dal

l'imponibile da assoggettare ad imposta andasse detratta una

somma pari alla percentuale dell'indennità di buonuscita corri

spondente al rapporto esistente, alla data del collocamento a

riposo, tra il contributo posto a carico del pubblico dipendente e l'aliquota complessiva del contributo previdenziale obbligato rio versato alla Cassa integrativa di previdenza del personale telefonico statale.

5. - Ai fini del decidere, deve rilevarsi che le indennità di

buonuscita erogate, a norma degli art. 14 ss. 1. 14 dicembre

1973 n. 829, dall'Opera di previdenza a favore del personale delle Ferrovie dello Stato istituita con 1. 19 giugno 1913 n. 641,

Il Foro Italiano — 1991.

hanno caratteristiche analoghe a quelle delle corrispondenti in

dennità erogate dall'Enpas, dall'Inadel e dalla Cassa integrativa di previdenza del personale telefonico statale. Specificamente, hanno in comune, accanto alla similarità del meccanismo con

tributivo, l'esigenza di concorrere a far fronte ai bisogni del

lavoratore dopo la cessazione del rapporto di lavoro. In parti

colare, tutte tali indennità, sia pure in base a requisiti differen

ziati, sono erogate da enti diversi dal datore di lavoro; a tali

enti sia il lavoratore che il datore di lavoro versano apposite contribuzioni.

Va inoltre osservato che, a norma dell'art. 36 1. n. 829 del

1973, le entrate ordinarie dell'Opafs aventi natura contributiva, sono costituite (art. 36, n. 1) da ritenute a carico degli iscritti

pari al «quattro per cento dell'ottanta per cento dello stipendio in godimento, dell'assegno personale pensionabile e del com

penso per ex combattente». Ai sensi della 1. 20 marzo 1980 n.

75, con effetto dal 1° giugno 1979, tale base contributiva com

prende anche la tredicesima mensilità, computata per l'ottanta

per cento. L'azienda autonoma delle Ferrovie dello Stato (ora ente Ferrovie dello Stato), a sua volta, versa (art. 36, n. 2, 1.

n. 829 del 1973) un contributo pari al nove per cento della sud

detta base contributiva.

6. - Questa corte, con le citate sentenze n. 178 del 1986 e

n. 400 del 1987, ha affermato che, per la parte afferente alla

contribuzione dei dipendenti, le indennità di buonuscita non pos sono essere considerate reddito e quindi non possono essere as

soggettate né all'Irpef né all'imposta di ricchezza mobile o com

plementare. Ha affermato, inoltre, che l'art. 53 Cost, impone che a situazioni uguali corrispondano uguali regimi impositivi

e, correlativamente, a situazioni diverse, trattamenti tributari

differenziati. Il legislatore, pertanto, nel disciplinare il regime tributario delle indennità di fine rapporto, è tenuto ad osserva

re il principio, secondo il quale, per le indennità che siano costi

tuite anche dai contributi degli aventi diritto, deve provvedersi ad una detrazione che tenga adeguato conto di ciò.

Ne consegue che, in base al suddetto principio, poiché anche

le indennità di buonuscita erogate dall'Opafs sono formate, in

parte, dai contributi degli aventi diritto, va dichiarata l'illegitti mità costituzionale, per contrasto con l'art. 53 Cost., degli art.

2 e 4, 1° e 4° comma, 1. 26 settembre 1985 n. 482, nella parte in cui riguardo alle indennità di buonuscita erogate dall'Opafs, non prevedono che dall'imponibile da assoggettare ad imposta vada detratta una somma pari alla percentuale dell'indennità

corispondente al rapporto esistente, alla data del collocamento

a riposo, tra il contributo posto a carico dell'iscritto (ai sensi

dell'art. 36, n. 1, 1. n. 829 del 1973, cosi come integrato dalla

1. n. 75 del 1980) e l'aliquota complessiva del contributo previ denziale obbligatorio versato all'opera previdenza e assistenza

a favore del personale delle Ferrovie dello Stato (ai sensi del

l'art. 36, nn. 1 e 2, 1. n. 829 del 1973, cosi come integrato dalla 1. n. 75 del 1980).

Per questi motivi, la Corte costituzionale, riuniti i giudizi, dichiara l'illegittimità costituzionale degli art. 2 e 4, 1° e 4°

comma, 1. 26 settembre 1985 n. 482 (modificazioni del tratta

mento tributario delle indennità di fine rapporto e dei capitali

corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vi

ta), nella parte in cui non prevedono, per le indennità di buonu

scita erogate dall'Opera previdenza e assistenza a favore del per sonale delle Ferrovie dello Stato, che dall'imponibile da assog

gettare ad imposta vada detratta una somma pari alla percentuale dell'indennità di buonuscita corrispondente al rapporto esisten

te, alla data del collocamento a riposo, tra il contributo posto a carico dell'iscritto e l'aliquota complessiva del contributo pre videnziale obbligatorio versato ai sensi dell'art. 36, nn. 1 e 2

1. 14 dicembre 1973 n. 829, cosi come integrato dalla 1. 20 mar

zo 1980 n. 75.

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